企业会计准则第×号—公允价值计量(征求意见稿)

2020-03-01 18:11:58 来源：范文大全收藏下载本文

1 企业会计准则第×号——公允价值计量

（征求意见稿）

第一章总则

第一条为了建立统一的公允价值计量框架，规范公允价值相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。第二条公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。第三条本准则适用于其他相关会计准则要求或者允许采用公允价值进行计量或披露的情形，本准则第四条所列情形除外。第四条下列各项适用其他相关会计准则：

（一）与公允价值类似的其他计量属性，包括《企业会计准则第1号——存货》规定的可变现净值和《企业会计准则第8号——资产减值》规定的预计未来现金流量的现值等，其计量和披露适用其他相关会计准则。

（二）《企业会计准则第8号——资产减值》规范的以公允价值减去处臵费用后的净额确定可收回金额的资产的披露，适用《企业会计准则第8号——资产减值》。

（三）《企业会计准则第9号——职工薪酬》规范的以公允价值计量的职工离职后福利计划资产的披露，适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》。

（四）《企业会计准则第10号——企业年金基金》规范的企业2 年金基金以公允价值计量的投资的披露，适用《企业会计准则第10号——企业年金基金》。

（五）《企业会计准则第11号——股份支付》规范的股份支付的计量和披露，适用《企业会计准则第11号——股份支付》。

（六）《企业会计准则第21号——租赁》规范的租赁的计量和披露，适用《企业会计准则第21号——租赁》。

第二章公允价值计量基本要求

第五条企业以公允价值计量相关资产或负债，应当考虑该资产或负债的特征。相关资产或负债的特征应当是市场参与者在计量日对该资产或负债进行定价时考虑的特征，包括资产状况及所在位臵、对资产出售或者使用的限制等。

第六条以公允价值计量的相关资产或负债可以是单项资产或负债（如一项金融工具或者一项非金融资产），也可以是资产组、负债组或者资产和负债的组合（如《企业会计准则第8号——资产减值》规范的资产组、《企业会计准则第20号——企业合并》规范的业务等）。企业是以单项还是以组合的方式对相关资产或负债进行公允价值计量，取决于资产或负债的计量单元。

计量单元，是指资产或负债以单独或者组合方式进行计量的最小单位。除本准则规定外，资产或负债的计量单元应由要求或者允许以公允价值计量的其他相关会计准则规定。

第七条企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定出售资产或者转移负债的交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主3 要市场的，应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。主要市场，是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。

最有利市场，是指在考虑交易费用和运输费用后，能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。

第八条企业在识别主要市场（或最有利市场）时，应当考虑所有可以合理取得的信息，但没有必要考察所有市场。通常情况下，企业正常进行资产出售或者负债转移的市场可以视为主要市场（或最有利市场）。

第九条企业应当从计量日自身可进入的角度识别主要市场（或最有利市场），但不要求企业于计量日在该市场上实际出售资产或者转移负债。由于不同企业可以进入的市场不同，对于不同企业，相同资产或负债可能具有不同的主要市场（或最有利市场）。

第十条企业应当以主要市场（或最有利市场）的价格计量相关资产或负债的公允价值。企业不应当因交易费用对该价格进行调整。交易费用不属于相关资产或负债的特征，只与特定交易有关。交易费用不包括运输费用。

交易费用，是指在资产或负债的主要市场（或最有利市场）中，发生的可直接归属于资产出售或者负债转移的费用。交易费用是直接由交易引起的、对交易是必需的、而且不出售资产或者不转移负债就不会发生的费用。

运输费用，是指将资产从当前位臵运抵主要市场（或最有利市场）4 发生的费用。因为运输费用会改变资产所在的位臵，从而改变市场参与者在计量日确定资产价格时所需考虑的特征。如果地理位臵是资产的特征，发生的运输费用能够使该资产从当前位臵转移到主要市场（或最有利市场）的，企业应当根据运输费用调整主要市场（或最有利市场）的价格。

第十一条当计量日不存在能够提供出售资产或者转移负债的相关价格信息的可观察市场时，企业应当从持有资产或者承担负债的市场参与者角度，假定计量日发生了出售资产或者转移负债的交易，并根据该假定交易的价格计量公允价值。

第十二条企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用市场参与者在对相关资产或负债定价时为实现其经济利益最大化所使用的假设。

市场参与者，是指在相关资产或负债的主要市场（或最有利市场）中，同时具备下列特征的买方和卖方：

（一）市场参与者应当相互独立，不存在《企业会计准则第36号——关联方披露》所述的关联方关系。

（二）市场参与者应当熟悉情况，能够根据可取得的信息对相关资产或负债具备合理认知。

（三）市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交易。企业应当考虑所计量的相关资产或负债、该资产或负债的主要市场（或最有利市场）以及在该市场上与企业进行交易的市场参与者情5 况等因素，从总体上识别市场参与者的特征。

第十三条企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定市场参与者在计量日出售资产或者转移负债的交易，是在当前市场条件下的有序交易。

有序交易，是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。

第三章非金融资产的公允价值计量

第十四条企业以公允价值计量非金融资产，应当考虑市场参与者通过直接将该资产用于最佳用途的方式产生经济利益的能力，或者通过将该资产出售给能够使其用于最佳用途的其他市场参与者的方式产生经济利益的能力。

最佳用途，是指市场参与者实现一项非金融资产或其所属的一组资产和负债的价值最大化时该非金融资产的用途。

第十五条企业确定非金融资产的最佳用途，应当考虑实物上可能、法律上允许以及财务上可行等因素。

（一）判断非金融资产的用途在实物上是否可能，应当考虑市场参与者在对资产定价时考虑的资产实物特征。

（二）判断非金融资产的用途在法律上是否允许，应当考虑市场参与者在对资产定价时考虑的资产使用在法律上的限制。

（三）判断非金融资产的用途在财务上是否可行，应当考虑在实物上可能且法律上允许的情况下，通过使用该资产能否产生足够的收益或现金流量，从而在补偿使资产用于该用途所发生的成本后，仍然6 能够满足市场参与者所要求的投资回报。

第十六条企业应当从市场参与者的角度确定非金融资产的最佳用途。企业已经或者计划将非金融资产用于不同于市场参与者的用途的，也应当从市场参与者的角度确定其最佳用途。

通常情况下，企业非金融资产的现行用途可以视为最佳用途，除非市场因素或者其他因素表明市场参与者按照其他用途使用该资产可以实现价值最大化。

第十七条企业以公允价值计量非金融资产，应当基于最佳用途确定以下估值前提：

（一）当非金融资产的最佳用途是将其独立使用为市场参与者提供最大价值时，其公允价值应当是将资产出售给同样独立使用资产的市场参与者的当前交易价格。

（二）当非金融资产的最佳用途是将其与其他资产组合使用或者与其他资产及负债组合使用为市场参与者提供最大价值时，其公允价值应当是将资产出售给以同样组合方式使用资产的市场参与者的当前交易价格，并且市场参与者可以取得组合中的其他资产和负债。其中，负债包括企业为筹集营运资金产生的负债，但不包括企业为组合之外的资产筹集资金所产生的负债。最佳用途的假定应当一致地应用于组合中的所有资产。

企业应当从市场参与者的角度判断该资产的最佳用途是独立使用、与其他资产组合使用、还是与其他资产和负债组合使用，但在计量非金融资产的公允价值时，应当假定按照本准则第六条确定的计量7 单元出售该资产。

第四章负债和企业自身权益工具的公允价值计量

第十八条企业以公允价值计量负债的，应当假定在计量日将该负债转移给市场参与者，而且该负债在转移后继续存在，由作为受让方的市场参与者履行义务。

企业以公允价值计量自身权益工具的，应当假定在计量日将该自身权益工具转移给市场参与者，而且该自身权益工具在转移后继续存在，并由作为受让方的市场参与者取得与该工具相关的权利、承担相应的义务。

第十九条企业以公允价值计量负债或自身权益工具，应当遵循下列原则：

（一）存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价的，应当以该报价为基础确定负债或企业自身权益工具的公允价值。

（二）不存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价但其他方将其作为资产持有的，企业应当在计量日从持有该资产的市场参与者角度，以该资产的公允价值确定负债或自身权益工具的公允价值。当该资产的某些特征不适用于所计量负债或企业自身权益工具时，应当根据资产的公允价值进行调整，以调整后的价值确定负债或企业自身权益工具的公允价值。这些特征包括资产的出售受到限制、资产与所计量负债或企业自身权益工具类似但不相同、资产的计量单元与负债或企业自身权益工具的计量单元不完全相同等。

（三）不存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价并且其他8 方没有将其作为资产持有的，企业应当从承担负债或者发行权益工具的市场参与者角度，采用估值技术确定该负债或企业自身权益工具的公允价值。

第二十条企业以公允价值计量负债，应当考虑不履约风险，并假定不履约风险在负债转移前后保持不变。

不履约风险，是指企业不履行义务的风险，包括但不限于企业自身的信用风险。

第二十一条企业以公允价值计量负债或自身权益工具，并且该负债或自身权益工具存在限制转移因素的，如果公允价值计量的输入值中已经考虑了该因素，企业不应当再单独设臵相关输入值，也不应当对其他输入值进行相关调整。

第二十二条活期存款等具有可随时要求偿还特征的金融负债的公允价值，不应当低于债权人要求偿还时的应付金额从可以要求偿还的第一天起折现的现值。

第五章市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计量

第二十三条企业持有一组由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产和金融负债，并且以该组金融资产和金融负债的净敞口为基础管理市场风险和信用风险的，可以以计量日市场参与者在当前市场条件下的有序交易中卖出抵销市场风险或信用风险后的净多头（即资产）或者转移抵销市场风险或信用风险后的净空头（即负债）的价格为基础，计量该金融资产和金融负债组合的9 公允价值。

与市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债相关的财务报表列报，应当适用其他相关会计准则。

第二十四条企业按照本准则第二十三条规定计量金融资产和金融负债组合的公允价值的，暴露在该金融资产和金融负债的特定市场风险及其久期应当实质相同。企业应当从市场参与者的角度考虑在出现违约的情况下所有能够减小信用风险敞口的现行安排，预计市场参与者依法强制执行这些安排的可能性。

第二十五条企业按照本准则第二十三条规定计量金融资产和金融负债组合的公允价值的，应当同时满足下列条件：

（一）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，企业以特定市场风险或特定对手信用风险的净敞口为基础，管理金融资产和金融负债的组合；

（二）企业以特定市场风险或特定对手信用风险的净敞口为基础，向企业关键管理人员报告金融资产和金融负债组合的信息；

（三）企业在每个资产负债表日以公允价值计量组合中的金融资产和金融负债。

第二十六条企业采用本准则第二十三条规定的，应当将其作为会计政策，一经确定，不得随意变更。

第六章公允价值初始计量

第二十七条企业应当根据相关交易性质和资产或负债的特征等，判断初始确认时的公允价值是否与其交易价格相等。在企业取得10 资产或者承担负债的交易中，交易价格是取得一项资产所支付或者承担一项负债所收到的价格（即进入价格）。公允价值是出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格（即脱手价格）。相关资产或负债在初始确认时的公允价值通常与其交易价格相等，但在下列情况中两者可能不相等：

（一）交易发生在关联方之间。但企业有证据表明该关联方交易是在市场条件下进行的除外。

（二）交易是被迫的。

（三）交易价格所代表的计量单元与按照本准则第六条确定的计量单元不同。

（四）交易市场不是相关资产或负债的主要市场（或最有利市场）等。第二十八条其他相关会计准则要求或者允许企业以公允价值对相关资产或负债进行初始计量，且其交易价格与公允价值不相等的，企业应当将相关利得或损失计入当期损益，但其他会计准则另有规定的除外。

第七章估值技术

第二十九条企业在计量公允价值时，应当采用在当前情况下适用并且有足够可利用数据支持的估值技术。企业使用估值技术的目的，是为了估计在计量日当前市场条件下，市场参与者在有序交易中出售一项资产或者转移一项负债的价格。估值技术主要包括市场法、收益法和成本法。企业应当使用与其中一种或多种估值技术相一致的11 方法计量公允价值。企业使用多种估值技术计量公允价值的，应当考虑各估值结果的合理性，选取在当前情况下最能代表公允价值的金额作为公允价值。

市场法，是利用相同或类似的资产、负债或一组资产和负债的价格和其他相关市场交易信息的估值技术。

收益法，是将未来金额转换成单一现值的估值技术。成本法，是反映现行重臵成本的估值技术。

第三十条企业在估值技术的应用中，应当尽可能多地使用相关可观察输入值，尽可能少地使用不可观察输入值。企业只有在相关可观察输入值无法取得的情况下才可以使用不可观察输入值。

输入值，是指市场参与者在给资产或负债定价时所使用的假设，包括可观察输入值和不可观察输入值。

可观察输入值，是指能够从市场数据中取得的、反映市场参与者在对资产或负债定价时所使用假设的输入值。

不可观察输入值，是指不能从市场数据中取得的、根据市场参与者在对资产或负债定价时所使用假设的最佳信息确定的输入值。第三十一条企业以交易价格作为初始确认时的公允价值，且在公允价值后续计量中采用涉及不可观察输入值的估值技术的，应当校正估值技术，以使采用估值技术确定的初始确认结果与交易价格相等。企业在公允价值后续计量中采用估值技术特别是涉及不可观察输入值的估值技术的，应当确保该估值技术反映了计量日类似资产或负债价格等可观察市场数据。 12 第三十二条公允价值计量使用的估值技术一经确定，不得随意变更，但变更估值技术及其应用方法能使计量结果在当前情况下同样或者更能代表公允价值的情况除外，这可能包括但不限于下列情况：

（一）出现新的市场。

（二）可以取得新的信息。

（三）无法再取得以前使用的信息。

（四）改进了估值技术。

（五）市场状况发生变化等。

企业变更估值技术及其应用方法的，应当按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定作为会计估计变更，并根据本准则的披露要求对估值技术及其应用方法的变更进行披露，而不需要按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定对相关会计估计变更进行披露。

第三十三条企业采用估值技术计量公允价值时，应当选择与市场参与者在相关资产或负债的交易中考虑的资产或负债的特征相一致的输入值，包括控制权溢价或非控制权益折价等，不包括与本准则第六条规定的计量单元不一致的折溢价。当规模特征是企业对相关资产或负债的持有特征，而非相关资产或负债本身的特征时，企业不应当考虑该规模特征。

第三十四条以公允价值计量的资产或负债存在出价和要价的，企业应当以在出价和要价之间最能代表当前情况下公允价值的价格确定相关资产或负债的公允价值。企业可以使用出价计量资产、使用13 要价计量负债，也可以使用市场参与者在实务中使用的在出价和要价之间的中间价或其他定价惯例计量相关资产或负债。

第八章公允价值级次

第三十五条企业应当将公允价值计量所使用的输入值划分为三个层次，并最优先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输入值，最后使用第三层次输入值。第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。

活跃市场，是指相关资产或负债交易量及频率足以持续提供定价信息的市场。

公允价值计量结果所属的级次由对公允价值计量整体而言重要的输入值所属的最低层次决定。企业应当在考虑相关资产或负债特征的基础上判断所使用的输入值是否重要。公允价值级次取决于估值技术的输入值，而不是估值技术本身。

第三十六条第一层次输入值为公允价值提供了最可靠的证据，企业在计量公允价值时不应当调整相同资产或负债在活跃市场上的报价，但下列情况除外：

（一）企业持有大量类似但不相同的以公允价值计量的资产或负债，这些资产或负债存在活跃市场报价，但并非每项资产或负债的报价都易于取得。在这种情况下，企业可以采用不单纯依赖于报价的其他估值模型。 14

（二）因发生影响公允价值计量的重大事件等导致活跃市场的报价不代表计量日的公允价值。

（三）本准则第十九条

（二）所述情况。

企业因上述情况对相同资产或负债在活跃市场上的报价进行调整的，公允价值计量结果应当划分为较低级次。

第三十七条第二层次输入值对于具有合同期限等具体期限的相关资产或负债，必须在其几乎整个期限内可观察。第二层次输入值包括：

（一）活跃市场中类似资产或负债的报价；

（二）非活跃市场中相同或类似资产或负债的报价；

（三）除报价以外的其他可观察输入值，包括在正常报价间隔期间可观察的利率和收益率曲线、隐含波动率和信用利差等；

（四）市场验证的输入值等。

市场验证的输入值，是指通过相关性分析或其他手段，主要来源于可观察市场数据的输入值或者经过可观察市场数据验证的输入值。企业应当根据相关资产或负债的特征，对第二层次输入值进行调整。这些特征包括资产状况或所在位臵、输入值与可比资产或负债的相关程度（包括本准则第十九条

（二）规定的因素）、可观察输入值所在市场的交易量和活跃程度等。

企业使用重要的不可观察输入值对第二层次输入值进行调整的，公允价值计量结果应当划分为第三级次。

第三十八条企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市15 场活动很少导致相关可观察输入值难以取得的情况下，才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。不可观察输入值应当反映市场参与者对相关资产或负债定价时所使用的假设，包括有关特定估值技术及其输入值的固有风险的假设等。

第三十九条企业在确定不可观察输入值时，应当使用在当前情况下可以合理取得的最佳信息，包括所有可合理取得的市场参与者假设。企业可以使用内部数据作为不可观察输入值，但如果有证据表明其他市场参与者将使用不同于企业内部数据的其他数据，或者这些企业内部数据是企业特定数据、其他市场参与者不具备企业相关特征时，企业应当对其内部数据做出相应调整。

第九章披露

第四十条企业应当根据相关资产或负债的性质、特征、风险以及公允价值级次对相关资产或负债进行恰当分组，并按照组别披露公允价值计量的相关信息。

资产和负债的组别通常是在资产负债表列报项目基础上的进一步分解，并应当披露各组别与报表列报项目之间的调节信息。其他相关会计准则明确规定了相关资产或负债组别且其分组原则符合本条规定的，企业可以直接使用该组别提供相关信息。

第四十一条在相关资产或负债初始确认后的每个资产负债表日，企业至少应当在附注中披露每组资产和负债的下列信息：

（一）披露资产负债表日以持续或非持续的公允价值计量的项目和金额；对于非持续的公允价值计量，还应当披露以公允价值计量的16 原因。

持续的公允价值计量指的是其他相关会计准则要求或者允许企业在每个资产负债表日持续以公允价值进行的计量，例如对交易性金融资产公允价值的计量。

非持续的公允价值计量指的是其他相关会计准则要求或者允许企业在特定情况下的资产负债表日以公允价值进行的计量，例如对持有待售的非流动资产公允价值的计量。

（二）披露公允价值计量所属的级次。

（三）对于持续的公允价值计量，披露在各级次之间转移的金额和原因，以及确定各级次之间转换时点的政策。每一级次的转入与转出应当分别披露。

（四）对于第二级次的公允价值计量，披露使用的估值技术和输入值。当变更估值技术时，披露这一变更以及变更的原因。

（五）对于第三级次的公允价值计量，披露使用的估值技术、输入值和估值流程，当变更估值技术时，披露这一变更以及变更的原因。企业应当披露重要的、可合理取得的量化不可观察输入值。

（六）对于第三级次的持续公允价值计量，分别披露下列各项： 1．披露期初余额与期末余额之间的调节信息，包括计入当期损益的利得或损失总额，以及确认这些利得或损失时的损益项目；计入当期损益的未实现利得或损失总额，确认这些未实现利得或损失时的损益项目；计入当期其他综合收益的利得或损失总额，以及确认这些利得或损失时的其他综合收益项目；分别披露购买、出售、发行及结17 算情况。

2．当改变不可观察输入值的金额可能导致公允价值显著变化时，披露有关敏感性分析的描述性信息。当这些输入值和使用的其他不可观察输入值之间具有相关关系时，应当描述这种相关关系及其影响，其中不可观察输入值至少包括本条

（五）要求披露的不可观察输入值。对于金融资产和金融负债，如果为反映合理、可能的其他假设而变更一个或多个不可观察输入值将导致公允价值的重大改变，还应当披露这一事实、变更的影响金额及其计算方法。

（七）当非金融资产的最佳用途与其当前用途不同时，披露这一事实及其原因。

第四十二条企业调整级次划分时点的相关会计政策应当在前后各会计期间保持一致，并按照本准则第四十一条

（三）的规定进行披露。调整级次划分时点的相关会计政策对于转出某个级次和转入某个级次应当保持一致。

第四十三条企业采用本准则第二十三条规定的会计政策的，应当披露该事实。

第四十四条对于在资产负债表中不以公允价值计量但以公允价值披露的各组资产和负债，企业应当按照本准则第四十一条

（二）、

（四）、

（五）和

（七）披露信息，但企业不需要按照本准则第四十一条

（五）披露第三级次公允价值计量的估值流程和使用的重要不可观察输入值的量化信息，也不需要披露本准则要求的其他信息。第四十五条对于以公允价值计量且在发行时附有不可分割的第18 三方信用增级的负债，发行人应当披露该信用增级，并说明该信用增级是否已反映在该负债的公允价值计量中。