新旧会计准则差异

2020-03-03 05:23:59 来源：范文大全收藏下载本文

新旧会计准则的差异

一、基本准则的差异 .......................................................................................................................3

二、存货...........................................................................................................................................6

三、长期股权投资 ...........................................................................................................................7

四、固定资产 ...................................................................................................................................8

五、无形资产 ...................................................................................................................................9

六、资产减值 ...................................................................................................................................9

七、职工薪酬 .................................................................................................................................11

八、收入.........................................................................................................................................11

九、政府补助 .................................................................................................................................11

十、所得税.....................................................................................................................................12 十

一、关联方披露 .........................................................................................................................13 十

二、外币折算 .............................................................................................................................13 十

三、财务报告 .............................................................................................................................14 1

新旧会计准则的差异

2006年2月15日，财政部同时发布了新的39项会计准则，包括1项基本会计准则、38项具体会计准则，2006年10月30日又发布了相应的应用指南，这就是新企业会计准则体系（以下简称新准则）。

自1992年11月财政部颁发《企业会计准则》开始，我国的会计标准始终处于不断改革和完善过程中，先后颁发了行业会计制度、《股份有限公司会计制度》、《企业会计制度》，同时还有一系列的会计准则出台、修订。新准则实施前，我国大部分企业执行原会计准则、《企业会计制度》并存体系（以下简称原准则），同时，也有极少数企业执行原行业会计制度。近年来出于适应WTO和会计国际化的需要，各国司法机关相继采纳国际财务报告准则，在未来几年里将有90多个国家会强制性要求或同意使用国际财务报告准则。在这种情况下，财政部发布了新准则体系，2007年1月1日起已经在上市公司、部分中央国有企业范围内执行，2008年实施范围将扩大到中央国有企业，计划用三年左右的时间使中国的大中型企业统一执行新准则。

新准则充分借鉴国际会计准则，与国际会计准则取得了实质性的趋同，只在资产减值损失的转回等几个特殊问题会计处理上,保持了“中国特色”。

原准则体系由企业会计准则（包括基本准则和16项具体准则）、《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》及若干补充规定（如财政部关于执行《企业会计制度》和相关会计准则有关问题解答、《合并会计报表暂行规定》）组成，要求企业同时执行企业会计准则和《企业会计制度》（或者《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》）及其补充规定；新准则发布并实施后，其实施范围、内容及约束力等都比原准则有所加强，可以单独实施（不要求同时执行《企业会计制度》）。原准则偏重于生产企业和商品流通企业，新准则规范的范围扩展到金融、保险、农业等众多领域，覆盖了企业的各项经济业务，在涉及的领域上、会计处理方法等各方面都有所创新。可以看出，新会计准则体系与原准则之间的差异是很大的。

一、基本准则的差异

我国的新准则体系中，基本准则在整个企业会计准则体系中具有统驭地位，属于部门规章，由财政部金人庆部长于2006年2月15日以第33号部长令签发；具体准则及其应用指南则属于规范性文件，分别于2006年2月15日和2006年10月30日以财政部文件印发。

（一）会计原则的差异

原准则规定了13项基本原则，包含客观性、实质重于形式、相关性、一贯性、可比性、及时性、明晰性、权责发生制、配比、实际成本计量、划分收益性支出和资本支出、谨慎性、重要性；新准则的会计信息质量要求包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性8项。

新准则将权责发生制由会计原则改为会计基本假设，原因是权责发生制是会计基础，属于财务会计的基本问题，层次较高。

由于公允价值的引入，新准则已经无法将实际成本计量作为会计核算的原则，所以新准则不再保留实际成本计量原则。

（二）会计要素的差异

新准则重新定义了会计要素的概念, 会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。

原准则将资产分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产等六类，并分别定义、解释、说明；新准则按照资产流动性划分为流动资产和非流动资产，强调了资产的三个特征：

1、过去的交易和事项形成的；

2、必须由企业拥有或控制；

3、包含未来经济利益。

（三）会计要素计量属性的差异

从会计的角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，新准则规定的

3 会计要素的计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值；原准则无计量属性的概念，会计计量可以选择历史成本、重置成本、可变现净值、现值四种方式中的一种，不能按照公允价值的进行会计计量。

新准则适度、谨慎地引入公允价值这一计量属性，是因为我国股权分置改革已经基本完成，资本市场也逐渐得到完善和发展，越来越多的股票、证券等金融资产的交易已较为活跃，已经具备引入公允价值的条件，同时引入公允价值这一计量属性，也是为了提高会计信息质量，更准确地反映企业的经济实质的需要。

原准则将历史成本作为会计核算的基本原则，强调历史成本，并从谨慎性原则考虑，因此存货、短期投资、应收款项、固定资产、无形资产等多数资产在期末时按照账面价值（即历史成本）与市价或可收回金额孰低计量，这在某种程度上低估了资产在资产负债表日的实际价值。公允价值计量属性的引入，是新准则与原准则最大的不同，使资产计价更公允。

也正是因为公允价值计量属性的引入，新准则才实现了与国际财务报告准则的趋同。美国会计准则和国际财务报告准则比较侧重公允价值的应用，原因是可以体现会计信息的相关性。我国新准则规定，企业在金额能够取得并可靠计量的情况下，可以采用公允价值对会计要素进行计量；交易性金融资产，应以公允价值计量且其变动计入当期损益；可供出售金融资产，应以公允价值计量，其变动计入所有者权益；非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等经济事项也采用了公允价值计量属性；投资性房地产，可以选择采用公允价值计量属性。

1、公允价值与金融工具（1）对所有者权益的影响

在2006年度开始的中国证券市场的大牛市，上证指数从1160点涨到2007年的最高点4500点，上涨了约3倍，但平均市盈率、平均市净率却没有增加多少，原因是上市公司的业绩都大幅度提高。当中，除一些上市公司的盈利能力确实有所提高外，新准则的实行也是业绩大幅度提高的因素之一，其中公允价值计量属性的引入，则是最主要的原因。

雅戈尔2006年度报告披露的净资产为45亿，其新旧会计准则差异调节表披

4 露的净资产为73亿，相差28亿，近60%多，其中主要原因就是其持有中信证券6.16%的股份（18366.56万股），该股票市值为50亿，投资成本只有3.1亿，按照新准则该投资应按照公允价值（市价）计量，从而使净资产猛增，如果股价不发生较大幅度变化，市净率也会减小很多。

（2）对净利润的影响

东方集团2007年第一季度报告披露，实现净利润3057.77万元，其中，公允价值变动损益为293.05万元，是因其持有的交易性金融资产公允价值（市值）增加所致，这项损益，在原准则下是得不到实现的，也就是说，因新准则的实施，交易性金融资产公允价值增加，增加了企业的净利润10.60%，这确实是一个不小的比例。

2、公允价值与债务重组

另外，公允价值计量属性的引入，对企业的一些特殊业务也影响很大，从而也会影响企业的净利润、净资产。比如债务重组，新准则要求，在一般情况下，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。

原准则实施前的以行业会计制度为主的会计体系，要求债务重组利得可以计入当期损益，也就是说，企业可以通过债务重组获得利润，但是原准则规定，将债务重组利得计入公司资本公积，不再对当期损益产生影响。

在新准则下，对作为债务人的上市公司，一旦债权人让步进行债务重组，所得利益将直接计入当期利润，大大提高其每股收益。

例如，*ST长控（600137，SH），2006年12月20日因债务重组、股权分置改革开始停牌，2007年4月13日股改后复牌，开盘第一笔14.36元，第二笔成交价就已经变成了29.74元，第三笔则是40元，随后的半个小时迅速上升到了85元，涨幅高达1083.84%；因异常波动，下午上交所要求*ST长控临时停牌，到7月份，该股票暴跌到22.80元。

该股票的炒作，源于该上市公司公告2007年业绩大幅度提高（其2007年第一季度每股收益4.726元）。表面上看，按该公司一季度的公告，每股收益4.726

5 元，按照保守的20倍市盈率计算，股价应该是94元，但是这个每股收益是一次性的，来自于债务重组利得，来自于重组债务的账面价值与所支付资产的公允价值之间的差额，不过是在新准则下的账面虚假繁荣。由于中小投资者对新准则不熟悉，按照原准则下的思维去投资，结果损失惨重。

3、公允价值与投资性房地产

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。新准则要求将符合条件的投资性房地产单独核算，并要求企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，如果在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

但新准则要求同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，并且，一旦采用公允价值模式计量投资性房地产，在该项投资性房地产处置（或改变使用性质）之前，不得从公允价值模式转为成本模式。所以，企业采用公允价值模式计量属性核算投资性房地产还是比较受限的，由于大多数企业对所持有全部投资性房地产的公允价值做出合理估计的难度较大，所以一般不采用公允价值模式计量。

二、存货核算的差异

（一）取消“后进先出”的计价方法

原准则规定，企业可以采用先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法、后进先出法对存货进行计价。采用“后进先出”对存货进行计价，主要是出于谨慎性原则的考虑。但“后进先出”并不能反映存货的实际流转，因此新准则没有保留该方法，这与国际会计准则是一致的。

新准则规定：企业应当采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。

（二）商品流通企业进货费用也应计入存货成本

原准则中规定“商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其 6 他税金”，不包括采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费用等，这些费用都作为营业费用处理；新准则规定，上述费用应计入存货成本。

（三）符合条件的借款费用可以计入存货成本

新准则规定，企业借款购建或者生产的存货中，符合借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。这类存货主要包括用于对外出售的房地产、大型机械设备等，其特点是需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态。

原准则规定，企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用属于财务费用，应计入当期损益，不允许资本化。

三、长期股权投资核算的差异

（一）核算范围不同

新准则将原准则长期股权投资核算的范围进一步细分，除采用权益法核算的长期股权投资以外，其他原采用成本法核算的长期股权投资，应当进行重新分类，根据投资的性质可以分为长期股权投资、交易性金融资产、可供出售金融资产三项，分属流动资产与非流动资产。

（二）取消了长期股权投资差额的核算。

（三）对子公司的投资由权益法改为成本法。

原准则规定，母公司持有的对子公司的长期股权投资应采用权益法核算；新准则要求采用成本法，但在编制合并会计报表的过程中，要调整为权益法。

（四）改变了权益法下投资损益的确认方法

1、投资损益的确认基础

原准则规定，应按照持股比较确认投资损益；新准则规定，除特殊情况外，投资企业在确认应享有被投资单位的净利润或净亏损时，应以取得投资时被投资单位的各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

2、超额亏损的确认

确认被投资单位净亏损时，原准则规定应以长期股权投资账面价值减至零为限；新准则考虑投资企业是否应承担额外损失义务，确认损失的范围进一步扩大。

3、会计政策及会计期间的考虑

新准则要求，在确认被投资单位净损益时，应统一投资企业与被投资企业的会计政策及会计期间，原准则没有这方面的规定。

（五）长期股权投资的初始计量的差异

新准则新增企业合并形成的长期股权投资初始计量的处理，并区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，做不同处理。同一控制下的企业合并按被合并方所有者权益账面价值的份额入账，非同一控制下的企业合并按照被合并方所有者权益公允价值的份额入账。

原准则没有涉及企业合并取得的长期股权投资的会计处理。

四、固定资产核算的差异

（一）在固定资产初始计量中引入现值计量属性

新准则对购买固定资产价款超过正常信用条件延期支付情况下的会计处理作了具体规定，要求以现值入账；原准则没有考虑货币的时间价值。

（二）在固定资产初始计量中引入资产弃置费用的会计处理

新准则对特殊行业的特殊固定资产，如核电站、矿山、化工厂等需要承担环境保护、生态恢复义务所需的支出，应当作为弃置费用，考虑货币的时间价值后作为固定资产的初始成本入账；原准则对此没有规定。

（三）增加预计净残值的定义

（四）改变固定资产盘盈的会计处理

新准则将固定资产盘盈作为前期差错处理；原准则是作为营业外收入入账。

（五）租入固定资产改良的会计处理不同

8 新准则将租入固定资产改良支出作为长期待摊费用，合理进行摊销；原准则是单设“经营租入固定资产改良”科目核算，可以与固定资产一起反映在资产负债表中。

（六）新准则将原准则的核算范围进一步细分，分为固定资产、投资性房地产分别核算。

五、无形资产核算的差异

（一）允许部分开发费用资本化

原准则规定，研究开发费用应全部计入当期损益；新准则规定，企业应区分研究阶段与开发阶段，对于符合规定条件的开发支出，可以资本化确认为无形资产。

（二）区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理

原准则规定，所有无形资产均须按照一定的期限分摊计入损益；新准则规定，应区分使用寿命有限的无形资产、使用寿命不确定的无形资产，对使用寿命不确定的无形资产不进行摊销，只进行减值测试。

（三）允许部分无形资产摊销金额计入成本

原准则规定，无形资产摊销区不计入当期损益。新准则规定，无形资产摊销一般应当计入当期损益，其他准则要求计入资产成本的除外。

六、资产减值核算的差异

《企业会计准则第8号——资产减值》主要规范了企业非流动资产的减值会计问题，具体包括：对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资，采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，固定资产，生产性生物资产、无形资产、商誉、探明石油天然气矿区权益和井及相关设施。

（一）改变了资产减值测试的频率

原准则要求企业对各项资产应当定期或者只属于每年年度终了进行减值测 9 试；新准则规定，企业只有存在减值迹象的情况下，才需要进行减值测试

（二）明确了资产可收回金额的估计方法

新准则规定，资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。

原准则规定资产可收回金额按照资产的销售净价与资产未来现金流量现值的较高者确定。

（三）引入资产组的概念

资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如果按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。

（四）规定了总部资产和商誉的减值处理

（五）对于资产减值损失转回作了禁止性规定

新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。原准则对此没有规定。

新准则对于资产减值损失转回作了禁止性规定的目的是为了避免利润操纵，但并不能因此说通过资产减值损失转回操纵利润的途径被封死。原因是这一规定只限适用《企业会计准则第8号——资产减值》的资产减值损失，而对于存货、采用公允价值计量模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产等，不适用《企业会计准则第8号——资产减值》，这些减值损失，是可以转回的。

七、职工薪酬核算的差异

（一）界定了完整的企业人工成本的概念和范围

原准则没有一套完整、统一的职工薪酬概念，对企业人工成本的核算不完整、不准确，比较分散。新准则从薪酬的本质出发，规定凡是企业为获得职工提供三服务所给与火付出的所有代价、对价，均构成职工薪酬，多方位、多角度的规范了职工薪酬对内容。

（二）将非货币性福利均作为职工薪酬

原准则对于企业向职工提供的许多非货币性福利都没有纳入职工薪酬核算；新准则则将这些非货币性福利纳入职工薪酬，并规定了处理方法。

（三）强调辞退福利按照权责发生制原则进行处理

原准则没有规定辞退福利，企业一般在实际支付时计入当期费用。新准则从资产负债表角度出发，按照权责发生制的原则，规定了辞退福利的概念及其会计处理。

八、收入核算的差异

（一）改变了分期收款发出商品的收入确认时点和计量方法

新准则考虑货币的时间价值，分期收款发出商品在具有融资性质时，应按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用时间利率法进行摊销，计入当期损益。

（二）明确了利息收入金额的计量方法

新准则明确规定，利息收入金额按照他人使用企业货币资金的时间和实际利率计算确定；原准则规定，按照使用时间和适用利率来确定。

九、政府补助核算的差异

（一）明确了政府补助的概念和分类

新准则规定，政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资

11 产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

政府补助主要有以下特征：

1、无偿性

这是政府补助的基本特征。

2、直接取得的资产

政府补助是企业从政府直接取得的资产，不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的内容，如税收优惠中直接减征、免征等。另外，增值税出口退税也不属于政府补助，原因是增值税属于价外税。实际工作中，政府补助的主要形式有：财政拨款、财政贴息、税收返还、无偿划拨非货币性资产。

所以，在新准则下，应首先判断拨款属于政府补助还是政府的资本性投入，属于政府补助的，应当区分与收益相关的政府补助和与资产相关的政府补助，分别进行会计处理。

（二）统一了政府补助的会计处理

新准则统一了政府补助的会计处理，规定政府补助有两种会计处理方法：收益法与资本法。与收益相关的政府补助，要求采用收益法中的总额法处理，将政府补助全额计入收益（营业外收入、递延收益）；与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，应当确认为一项负债，计入递延收益，自相关资产形成并可供使用时起，在相关资产使用寿命内平均分配，分次计入各期损益（营业外收入）。

属于政府资本性投入的，应通过“专项应付款”核算。

十、所得税核算的差异

原准则规定，企业可以采用应付税款法和以利润表为基础的纳税影响会计法核算所得税；新准则统一了所得税应采用资产负债表债务法计算所得税费用。

资产负债表债务法下，企业需要根据税法计算资产、负债的计税基础，然后与资产负债表数据进行比较，计算暂时性差异、递延所得税资产、递延所得税负 12 债，同时考虑应纳所得税税额，计算所得税费用，并根据情况分别计入应交税金、递延所得税资产、递延所得税负债、所得税费用、资本公积、商誉等科目。

十一、关联方披露核算的差异

（一）取消了有关个别财务报表中关联方及其交易信息披露的豁免原准则不要求在与合并财务报表一同提供的母公司财务报表中披露关联方交易。新准则规定，企业个别财务报表应当披露所有关联方关系及其交易的相关信息。

（二）拓宽了关联方的外延

原准则规定，直接地对企业实施共同控制或施加重大影响的投资方，企业关键管理人员或与其关系密切的家庭成员属于关联方。

新准则规定，间接地对企业实施共同控制的或施加重大影响的投资方，母公司的关键关联人员或与其关系密切的家庭成员、主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接或间接控制、共同控制、重大影响的其他企业也属于关联方。

（三）增加了相关信息的披露要求

新准则规定了对有关最终控制方名称、母公司之上与其最相近的对外提供财务报表母公司名称、未结算项目的条款条件以及坏账准备等相关信息进行披露的规定。

原准则没有这方面的规定。十

二、外币折算核算的差异

（一）明确了记账本位币确定要求

原准则要求企业的会计核算以人民币为记账本位币，业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。

新准则只强调企业会计应当以货币计量为基础，并规定记账本位币是指企业

13 经营所处的主要经济环境中的货币。企业通常应选择人民币作为记账本位币，业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是，编报的财务报表应当折算为人民币。

（二）改变了外币投入资本的折算方法

原制度规定，外部投入资本有合同约定汇率的，在收到外币资本投入时，按照合同约定汇率折算；没有合同约定汇率的，按照收到外币资本投入当日的即期汇率折算。新准则规定，所有外币交易的外币金额在折算为记账本位币金额入账时，均应按照交易日的即期汇率折算，货币性项目及非货币性项目均如此，外币投入资本也不例外。

（三）增加了采用公允价值计量的非货币性资产的处理

原准则规定，资产负债表日，所有非货币性资产均不应改变其原记账本位币金额。新准则引入公允价值计量模式，资产负债表日，以公允价值计量的外币非货币性资产，如交易性金融资产，采用即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动损益（含汇率变动），计入当期损益。

十三、财务报告核算的差异

（一）统一了财务报表的组成与内容

原准则规定会计报表包括资产负债表、利润表、利润分配表、现金流量表；新准则规定，财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注，但没有规范利润分配表的列报。

1、资产负债表

新准则下的资产负债表中各项资产，按照流动性列示，区分为流动资产、非流动资产两类；原准则分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其它资产等。

新准则下的资产负债表未单独列示待摊费用、预提费用项目，也未明确说明待摊费用、预提费用科目在报表中如何披露。

14 从2007年第一季度几家上市公司披露的报表看，有的将待摊费用放在其它应收款科目（如吉恩镍业），有的放在预付账款科目（如广船国际），有的放在其他流动资产科目（如东方锅炉）。原准则规定的待摊费用，是指企业已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的、分摊期在1年以内（含1年）的各项费用，如低值易耗品摊销、预付保险费、一次性购买印花税票和一次性购买印花税税额较大需分摊的数额等，可以看出，待摊费用不符合应收款项的定义。由于新准则没有定义待摊费用，但待摊费用作为一个重要科目并不能取消，又不符合流动资产的其他各项目的定义，所以作为其他流动资产披露比较合适。

对于预提费用，情况则不同，预提费用是可以确指将来要支付给某一客户、某一项目的款项，放在其他应付款、应付利息等科目核算是合适的。

2、利润表

原准则要求列示主营业务收入、其他业务收入及主营业务成本、其他业务支出；新准则考虑到市场经济中企业经营日益多元化，主营业务与其他业务不易区分，因此简化了单列项目，直接列报营业收入与营业成本。

新准则将原准则表外披露的每股收益指标，作为利润表内的披露项目。

3、现金流量表

原准则要求，现金流量表只需披露本期数；新准则要求填列“本期金额”、“上期金额”，另外根据新准则的其他规定，调整了现金披露项目。

4、强化了附注的披露内容与要求

原准则仅规定了附注应披露的内容，内容简单，不够系统；新准则强调附注是财务报表的重要组成部分，并对附注披露的基本要求、具体披露内容及顺序等进行了明确而系统的规定，体现了充分披露的原则。

（二）合并财务报表

新准则发布前，有关合并会计报表的会计处理规定主要是《合并会计报表暂行规定》、《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答》等，没有完整的、系统的规定。

1、调整了合并范围

原准则允许已关停并转的子公司、按照破产程序已清理整顿的子公司等子公司不包含在合并会计报表合并范围之内。

新准则以控制为基础确定合并报表的合并范围，强调实质重于形式的原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，规定母公司应当将其控制的所有子公司，无论规模大小、经济业务是否特殊，均纳入合并财务报表的合并范围，但母公司不能控制的被投资企业，如已经宣告被清理整顿、破产的原子公司等，不纳入合并财务报表的合并范围。

2、改变了少数股东权益和少数股东损益的列示

原准则规定少数股东权益在合并资产负债表中“负债”类项目与“所有者权益”类项目之间单列一类反映；少数股东损益在合并利润表中“净利润”项目之前列示。

新准则规定少数股东权益在合并资产负债表中作为所有者权益的组成部分在“归属于母公司所有者权益合计”之下单独列示；少数股东损益作为合并利润表中“净利润”的组成部分项目之前列示，并在“净利润”之后列示：归属于母公司所有者的净利润、少数股东损益。

3、取消了“合并价差”

原准则规定，母公司对子公司权益性投资的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额进行抵消，如果有差额，在合并资产负债表中以“合并价差”在长期股权投资项目中单独反映。

新准则取消了合并资产负债表中“合并价差”项目，规定非同一控制下的企业合并，母公司在长期股权投资大于其在购买日子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为“商誉”。

4、资不抵债子公司超额亏损主要由母公司承担

原准则规定，资不抵债的子公司发生的亏损，在长期股权投资采用权益法核算时，其未确认的被投资单位的亏损分担额，在编制合并会计报表是可以在合并

16 资产负债表的“未分配利润”项目上增设“未确认的投资损失”项目，同时，在合并利润表的“少数股东损益”项目下反映。

新准则规定，子公司发生超额亏损，应当分别情况进行处理，公司章程或协议规定少数股东有义务承担，并有能力予以弥补的，少数股东权益也应承担相应份额的亏损

公司章程或协议没有规定少数股东有义务承担，该超额亏损应由母公司承担，在未分配利润项目列示，但该子公司以后期间实现的利润，在弥补了由母公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前，应当全部归属于母公司的所有者权益。

新旧会计准则的差异