企业所得税税务稽查方法
2020-03-03 09:52:27 来源：范文大全收藏下载本文
《企业所得税税务稽查方法》
《特殊业务稽查方法》辅导
邯郸市地方税务局稽查局
杨 芳
2009年3月14日
注册税务师，
邯郸市地税局稽查局检查三科副科长。联系电话：0310-3018303
15130008001
一、调整账务简明知识 ？
二、收入检查重点问题
三、扣除检查应注意的问题
四、考试技巧及注意事项
一、为什么要调整账务？
保持会计核算的真实、防止税款明补暗退。
同时《税务稽查管理》税务处理决定的执行中“被执行人应按照税务处理决定的要求，将缴库凭证的复印件连同税务稽查调整账务记录复印件报送执行部门”
考试中要注意审题，看属于哪一年的业务，考虑用当年适用的税收政策；答题要求是否要求调整账务。
什么情况下要调整账务？如何调整？
存在属于会计差错的情况。要按照《会计政策会计估计变更和会计差错更正准则》调整账务。
检查以前年度，使用的重要会计科目“以前年度损益调整”。 原则：错什么、调什么，差什么、补什么。
查获的可在税前扣除的流转税、印花税处理也通过“以前年度损益调整科目”一并调整。
最后将“以前年度损益调整”全部转到“利润分配-未分配利润”科目。 什么情况下调整应纳税所得额？
如果属于影响企业所得税应纳税所得额的事项，包括：
1、影响应纳税所得额的会计差错；
2、税法与会计规定不一致情形，
3、本次检查应补缴的可以税前扣除的流转税。
二、收入检查重点问题回顾 企业所得税收入总额的构成：
企业收入总额是指以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，具体包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。
会计核算对企业总收入的划分：
1、营业收入，包括销售货物收入、提供劳务收入及租金收入和特许权使用费收入。会计科目包括主营业务收入和其他业务收入。业务招待费、广告宣传费税前扣除限额的基数。
2、资本利得，包括转让财产收入和政府补助、接受捐赠收入等。对应会计科目包括营业外收入和投资收益。
3、投资持有收益，包括债权投资的利息收入和股权投资的股息红利，对应的会计科目是投资收益。
4、其他收入中，资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付账款、债务重组收入、补贴收入、违约金收入确认为收入。二已作坏账处理后又收回的应收账款和汇兑收益，分别冲减资产减值损失和财务费用。 一般按照权责发生制原则确认收入例外规定：
1、对于利息收入、租金收入、特许权使用费收入、以分期收款方式销售货物按照合同约定。
2、对于股息红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
3、企业从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
4、接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
1、对于利息、租金、特许权使用费收入，按照合同约定。举例：
例：甲公司向乙公司出租房产一处，租期三年，每年租金100万元，合同约定甲公司于租赁开始日一次性收取300万元。 收取时会计处理如下：
借：银行存款300万
第一年作：借：递延收益100万
贷：递延收益300万，
贷：其他业务收入100万。
其余两年结转收入分录同上。 税收处理：于合同约定的应付租金的日期确认收入实现，在合同约定的收款日确认计税收入300万元，以后两年每年各纳税调减100万元。
2、分期收款销售举例：
2008年7月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型机械设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于次年开始每年底等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。 （1）2008年7月1日销售实现 借：长期应收款
2340
贷：主营业务收入
1600
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）340
贷：未实现融资收益
400 借：主营业务成本
1560
贷：库存商品
1560 （2）2009年底收取货款： 借：银行存款
468（2340/5）
贷：长期应收款
468 借：未实现融资收益
126
贷：财务费用
126 企业的所得税处理为：
（1）2008年税收不确认收入的实现，应当调整减少当期的收入1600万元。应当调整减少当期的成本1560万元，2009年税收确认实现收入400万元（468/1.17），应当调整增加当期的收入400万元，应当调整增加当期的成本312万元(1560/5)，确认的融资收益应当调整减少当期的利息收入。
检查收入总的原则:检查收入的真实、完整、准确、及时。
主要涉税问题是：收入核算不真实、不完整、不及时以及确认计量错误。 收入确认有关文件：
1、企业所得税法及实施条例
2、《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》国税函【2008】875号
对于销售折扣，仍执行国税函发【1997】 472号文件规定。要求在一张发票上注明折扣额。
国税函【2008】875号文件关于销售商品、提供劳务规定与收入会计准则规定相比较：少了“经济利益很可能流入企业”，关于销售货物多了“销售合同已经签订”。 原因：企业的经营风险国家不承担！ 主要问题举例
一、隐匿收入。部分或全部收入计入账外账、计入往来、计入资本公积、计入盈余公积、计入利润分配等。
借：银行存款
贷：其他应付款、资本公积、盈余公积、利润分配等。
如果属于营业收入，注意流转税（全国考试，没有地方教育附加！）。如房屋租赁收入，涉及营业税、城建税、教育费附加、房产税。如果给定了合同，注意印花税。等。
调整账务：
借：其他应付款、资本公积等
贷：以前年度损益调整 例如：
2008年8月31日：188号凭证 会计摘要：收房屋出租租金 会计分录：
借：银行存款
120，000
贷：其他应付款-蓝天公司
120，000 原始附件：
银行进账单（现金交款书一张），银行存款120，000元。 开具自制收据一张，标明：“房屋租金120，000元”。 2008年8月签署的“房屋租赁合同”一份。 核查备注：
出租房屋系某市南方广告公司08年6月购入的写字楼，并自2008年8起出租给蓝天房屋中介公司使用，租期2年，年租金60，000元，公司在租赁开始时预收两年租金120，000元。 核查有关账户，发现该房产已按规定提取折旧。自公司取得该房屋产权后，未缴纳任何税金 检查分析：根据会计准则，属经营租赁，出租人应按照直线法将租金费用分摊至租赁期内的每一期，确认每一期的租金收入。企业所得税税法规定，租金收入应当按照合同规定承租人应付租金日期确认收入。根据财税【2003】16号文规定，预收收入按照财务会计确认收入时间为准，因此营业税应当分期确认收入，缴纳营业税。 2008年应确认的营业税营业额为60000/12×5=25000元。 应补营业税=25000×5%=1250元 应补城建税=1250×7%=87.5元 应补教育费附加=1250×3%=37.5元 应补房产税=25000×12%=3000元
应补租赁合同印花税=12万×10元/万=120元。 以上合计4495元，应调减应纳税所得额4495元。
企业所得税法规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。应调增应纳税所得额120，000元。 账务调整：
借：其他应付款-蓝天公司25，000
贷：以前年度损益调整25，000 借：以前年度损益调整4495
贷：应交税费-应交营业税1250
-应交城建税87.5
-应交印花税120
-应交房产税3000
-应交教育费附加37.5
二、取得收入直接冲减成本费用。或以冲减了成本的收入记账。 主要表现：
借：银行存款、应收账款等
贷：管理费用、销售费用、生产成本等
注意：收入、费用都少计，不用调账了！但应注意如果涉及流转税的收入少计，应补营业税及附加。
三、视同销售检查
视同销售是指会计上不做销售核算，而在税收上作为销售、确认收入记缴税金或劳务的转移行为。
（一）、视同销售的会计处理
新准则按照是否有商业性质，分两种情况：
1、不具有商业性质的，成本转账，售价计税，不需要确认相应的会计收入、成本和损益。（如对外捐赠、非广告性的赞助、不具有商业实质的非货币性资产交换等）
2、具有商业性质的，如债务重组、具有商业实质的非货币性资产交换、非货币薪酬等，需要确认相应的损益：
（1）、视同销售的标的为存货的，应当作为销售处理，以公允价值确认收入，同时结转相应的成本；
（2）、视同销售的标的为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；（在此要注意营业税问题）。
（3）、视同销售的标的为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。
（二）视同销售的税收规定
《企业所得税法》第25条：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
投资呢？已经包含在非货币性资产交换中了。
（三）比较：执行新税法和新准则下的视同销售，会计处理与税收规定基本一致了。 重要文件：《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函【2008】828号）
1、不具有商业性质的视同销售（不会带来经济利益流入） （1）自产自用。
某水泥企业将成本为100万元、不含税销售价格为150万元的水泥用于本企业在建工程，如果不考虑增值税外的其他税费，会计处理为： 借：在建工程
1255，000
贷：库存商品
1000，000
应交税费—应交增值税（销项税额） 255，000 如果是2008年以前业务，需纳税调整。
如果是2008年及以后的业务，只能是增值税规定下的视同销售了，企业所得税法上不再视同销售了。不需纳税调整。
思考：各自形成的固定资产计税基础是多少？ （2）对外捐赠赞助、广告样品： ①用于捐赠赞助
对于将货物财产劳务用于捐赠赞助，财务制度及新准则均没有视同销售的规定。会计处理一般按产品的账面价值及应缴流转税借计营业外支出，而新法规定上述行为应作视同销售处理，一方面将不含流转税的产品公允价值与账面价值的差额调增应纳税所得，另一方面，上述会计核算的营业外支出可能不得全额在税前扣除，从而形成永久性差异。
用于捐赠或赞助举例：
企业自产货物成本为17万，对外售价20万，用于捐赠。
借：营业外支出20.4
贷：库存商品17
应交税费-应交增值税（销项税额）3.4 分析：
（1）增值税，销项税额=20×17%=3.4万元 （2）所得税：
①（20-17）×25%→视同销售，应调增应纳税所得额3万元。
②营业外支出：17+3.4=20.4→捐赠
直接捐赠和赞助支出：不得扣除，可能产生永久性差异。调增应纳税所得额20.4万元。
间接捐赠：限额（以会计利润×12%） ②对于将货物财产劳务用于广告、样品 财务制度及新准则均没有视同销售的规定。会计处理一般根据具体用途，按产品的账面价值及应缴流转税借计“营业费用-广告费、业务宣传费”等科目，而新税法规定上述行为应作视同销售处理，一方面将不含流转税的产品公允价值与账面价值的差额调增应纳税所得，另一方面，上述营业费用在税前扣除时不得超过销售营业收入的15%。企业以外购资产作为广告、样品时，也可按购入时的价格确认视同销售收入。
税法要求视同销售的样品，应该是在宣传促销中所有权发生了转移的商品，企业内部样品室陈列的样品不存在所有权转移问题，会计核算仍为库存商品账户余额，不做视同销售。
2、具有商业性质的视同销售
如：用于职工福利、交际应酬、股利分配等 借：应付职工薪酬-非货币福利 （职工福利）
应付股利（股利分配）
管理费用（交际应酬）
贷：主营业务收入
应交税费-应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品 注意的是：
如果会计处理错误，应调整账务，按照：公允价值-账面价值的差额调增应纳税所得额。注意：如果换出的是无形资产或不动产，还应该注意营业税及附加。
四、视同销售-商品抵债业务检查
《企业债务重组业务所得税处理办法》（总局6号令）
分解理论！后面单独举例。
正确的处理：甲企业2008年2月与乙公司达成债务重组协议，甲以一批库存商品抵偿所欠乙公司一年前发生的债务180.8万元，该批库存商品的账面成本为130万元，市场不含税销售价为140万元，该批商品的增值税税率为17%。计算甲企业该笔业务应纳企业所得税。
【答案】视同销售收益=140（视同销售收入）-130（视同销售成本）=10万元
债务重组收益=（180.8（应收款项）－140（公允价值）－140×17%（额外负担税费））=17（万元）
甲企业的该项重组业务应缴纳企业所得税27×25%=6.75（万元）
例如：2008年3月5日，记帐凭证18号会计分录：
借：应付账款-A公司
6000，000
贷：库存商品 4000，000
应交税费-应交税费（销项税额）850，000
资本公积-其他资本公积
1150，000 （经查，该笔业务属于债务重组，同类商品售价5000，000元）
分析：该企业用非现金资产进行债务重组，未按照税法规定将此业务分解成公允价值销售货物和抵偿债务两项业务。
销售货物所得=5000000-4000000
=1000，000元；
债务重组所得=6000000-5000000-850000
=150，000元，
调增应纳税所得额1150，000元。 调整帐务：借：资本公积1150000
贷：以前年度损益调整1150000 附或有条件的债务重组 债务重组日的会计分录：
借：应付账款
65 400
贷：应付账款——债务重组 50 000
预计负债
1 000
营业外收入——债务重组利得14 400 这种情况下，要调增应纳税所得额1000元。预计负债税法上不承认。
五、非货币性资产交换
根据《非货币行资产交换准则》，认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%作为参考。高于25%的，视为货币性资产交换，适用收入准则等相关规定。
1、以换出资产账面价值计量，不具有商业实质。 借：固定资产、无形资产等
贷：库存商品
应交税费-应交增值税（销项税额）
注意：即便会计处理正确，税法规定应视同销售，调增应纳税所得额，如果换出的是无形资产或不动产，还应该注意营业税及附加。 例如：12月31日257号凭证
摘要：用闲置房产换取设备分录： 借：固定资产216，000
累计折旧
24，000 贷：固定资产
240，000 后附凭证： 转让合同一份，载明用闲置房产换取关联企业顺发机械厂生产设备两台，合同没有列明价格。经职业判断，该交易没有商业实质。 该房产系2006年建造。
12月转让闲置房产，房产公允价格为28万元。经专业评估机构评估，重置成本为30万元，九成新。
问题分析：非货币性资产交换，根据税法规定应当视同销售。转让房产应当缴纳营业税及附加、土地增值税、印花税。 计算分析：
印花税：购进和销售都应纳税 280000×(5+3)/10000=224元 营业税=280000×5%=14000元 城建税=14000×7%=980元 教育费附加=14000×3%=420元
地方教育附加=14000×1%=140元 注意：全国考试没有地方教育附加 以上税费合计：15764元
扣除项目合计300000×90%+15764=285764元
扣除项目金额大于销售额，没有增值额，不要缴纳土地增值税。 应调增应纳税所得额=280000-216000=64000元。
换入固定资产计税基础应为280000+15764=295764元。 固定资产会计基础为216000+15764=231764 固定资产会计基础小于计税基础64000元，形成可抵扣暂时性差异。 账务调整：
与转让资产有关的税金计入购进资产价值。 借：固定资产15764 贷 ：应交税费-应交营业税14000
-应交城建税980
-应交教育费附加420
-应交地方教育附加140
-应交印花税224
例如：某稽查局对某机床制造有限公司2008年度的纳税情况进行检查，发现记账凭证的会计分录如下：
借：工程物资
250，000 贷：库存商品-抛光机
250，000 记账凭证所附出库单一份和货物交换协议书一份。出库单反映3月8日发出××机床一台，收货方是某铝制品有限公司。协议书签订的内容是该公司以成本为250，000元的××机床一台交换某铝制品有限公司的作价351，000元的铝合金门窗一批。再采用审阅法检查该公司的销售发票，获知当月××机床的平均销售价格为300，000元（不含税）。 分析：
该公司以××机床交换铝合金门窗，为具备商业实质、公允价值能够计量的非货币性资产交换业务，应补增值税51000元（300000×17％）；应补企业所得税12500元〔（300000－250000）×25％〕。
应补的增值税应计入工程物资中。
六、技术转让所得。
企业所得税法所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 注意转让的是所有权！
营业税规定:对于技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务所取得的收入免征营业税！
注意：这里是所得超过500万元，不是收入。 借：银行存款
无形资产减值准备
累计摊销
贷：无形资产
应交税费——应交营业税（免）
营业外收入（或借：营业外支出）
例如：2008年12月22日，记帐凭证23号会计分录：
借：银行存款10000，000
贷：无形资产-专利技术 3000，000
营业外收入-处置非流动资产损益7000，000 经查该企业转让的专利技术收入中包含技术培训收入300，000元。
分析：企业技术转让所得=（10000，000-300，000-3000，000）=6700，000元，因此应调减应纳税所得额5850000元（其中5000，000元免税，850，000元（（6700，000-5000，000）×50%））属减半。
如果是使用权，属于特许权使用费收入（企业所得税）转让无形资产（营业税），会计上计入“其他业务收入”。
无形资产的出租
1、应当按照有关收入确认原则确认所取得的转让收入
借：银行存款
贷：其他业务收入
2、将发生的与该转让有关的相关费用计入其他业务成本
借：其他业务成本
贷：累计摊销
银行存款
3、发生的相关税费 （营业税免税）
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交营业税 另外注意：专利权转让、专利实施许可所书立的合同，适用于“产权转移书据”征收印花税。 非专利技术转让所书立的合同适用于技术合同征收印花税。
七、建造合同收入 完工百分比法的运用
（1）完工进度的确定
①累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例
②已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例
③根据实际测定的完工进度确定
当期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入
当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用后的金额
当期确认的合同毛利＝当期确认的合同总收入－当期确认的合同费用 对于建造合同问题的归纳，应记住以下五笔会计分录。 （1）已发生的工程成本：
借：工程施工——合同成本
贷：原材料、应付职工薪酬等
（2）结算金额的账务处理：
借：应收账款
贷：工程结算
（3）实际收到工程款的账务处理：
借：银行存款
贷：应收账款
（4）按完工百分比法确认收入、结转成本：
借：主营业务成本
工程施工——合同毛利（通常在借方）
贷：主营业务收入
（5）将工程结算与工程施工对冲：
借：工程结算
贷：工程施工——合同成本
——合同毛利
若某年合同预计总成本超过了合同总收入的金额，则当年确认收入的分录为：
借：主营业务成本
贷：主营业务收入
工程施工――合同毛利
如果年末合同预计总成本大于合同总收入，应将剩余的为完成工程预计损失确认为当前费用=预计总损失×（1-完工程度）
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备 完工时：借：存货跌价准备
贷：主营业务成本
八、其他收入
注意预期未退包装物押金收入确认和计量 举例：
注意要将增值税剔除。
2008年2月份取得包装物的押金收入11.7万元，3个月后逾期，则逾期的押金收入增加应税收入应该是11.7/（1+17%）=10万元，当然，也是用10万元计算销项税额。
实行新准则的企业，对盘盈资产作为前期会计差错处理，通过“以前年度损益调整”科目处理，在计税时，应对盘盈资产价值作纳税调增，其未来成本或折旧也可在税前扣除。
九、不征税收入 不征税收入 1.财政拨款。
2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。 3.国务院规定的其他不征税收入。 注意是否符合！ 重要文件：《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税【2008】151号）
政府补助会计准则有两种会计处理：收益法和资本法。收益法是将政府补助计入当期收益或递延收益。
税法规定计入收到当期收入总额中！对递延收益，先调增后调减。
企业自政府取得的各类补助，以应税为原则、免税为例外 ！
先征后返的流转税，在实际收到时计入营业外收入科目。除非税法明文规定免征企业所得税 ，其他都应作为应税收入。
如：《国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税【2008】1号）规定，软件生产企业实行增值税即征即退政策退还得税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。
财税【2008】38号规定，自2008年1月1日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于换本付息，不征收企业所得税。
十、免税收入 1.国债利息收入。（不包括转让收入）
注意：对于到期一次还本付息的债券，当年按照权责发生制原则确认的利息收入，应调减应纳税所得额。如果在到期前转让，不可以将转让收益中包含的利息收入剔除，国债利息收入的免税待遇，应归属于国债到期的持有兑现人。
2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。
3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
2、3中，该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
例如：2008年投资收益全年贷方发生额950000元。其中，从上海浦东的联营公司（适用税率15%）分回利润850000元；2007年1月购买金融债券1000000元，利率10%，三年后一次还本付息，本年确认收益100000元。 税务处理：
从上海浦东的联营公司分回利润符合居民企业间股息红利免税政策，应调减应纳税所得额850000元。
购买的金融债券按照合同约定三年后还本付息，当年不确认所得，应调减应纳税所得额100000元。
4.符合条件的非营利组织的收入。（8项） 十
一、关于债券投资
指企业购入并准备持有到期的各种债券，如国债等。反映在：”持有至到期投资中”科目中。 （如果不准备持有到期，准备近期出售，则在“交易性金融资产”科目核算。
如果不准备持有到期，但准备持有一年以上，反映在“可供出售的金融资产”科目核算。）
会计上对债券利息收入的确认，坚持的是权责发生制，不考虑是否实际收到，税法规定按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
因此对于此次还本付息的债券来说，会计上确认的利息收入，应纳税调减。在约定年度再全额确认所得额。“先调减，再调增”。
企业2008年1月1日购买5年期国债，准备持有到期，面值10万元，票面利率8%，到期一次还本付息14万元。
购买时:借：持有至到期投资-成本100000
贷：银行存款 100000 年末：借：持有至到期投资-应计利息8000
贷：投资收益8000 应调减应纳税所得额8000元。 如：2年后将尚未到期的一次还本付息的国债对外处置，取得转让收入120000元。会计处理如下：
借：银行存款120000
贷：持有至到期投资-成本100000
-应计利息16000
投资收益
4000 税法上确认的转让所得为12万-10万=2万元，纳税调增16000元，并且不得享受国债利息收入免税的待遇。
国债利息收入的免税待遇，应归属于国债到期的持有兑现人！ 十
二、关于股权投资收益 由于：
1、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益免税； 注意事项：免税的投资收益应当同时符合以下条件：
1、投资的对象必须是居民企业；
2、投资方式应当是直接投资或投资公开发行并上市流通的股票持有时间在12个月以上。不符合以上两个条件的投资收益，不能免予征收企业所得税。
2、国税函【2008】264号规定，转让损失当年不超过当年实现的股权投资收益和股权转让所得的才可以扣除。 因此建议：
①在题中出现权益法核算股权投资收益为负数的情况，直接调增应纳税所得额； 如果为正数，直接全部调减应纳税所得额；
②再看有无股权投资转让情况，若有，再计算股权转让所得： 转让所得= 转让收入-投资计税基础。
因为税法规定，企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，企业转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
转让所得的处理：若大于零，则调增应纳税所得额；若小于零，不调减了，因为已经前面调减了。
A公司2008年利润表中“投资收益”-1650万元构成如下：
（1）对B公司投资，采用权益法核算，年末根据B公司2008年亏损额计算的分担额：
借：投资收益450万元
贷：长期股权投资-损益调整 450万元 （2）转让对C公司投资，分录如下： 借：银行存款
1000万元
长期投资减值准备100万元
投资收益
1200万元
贷：长期股权投资-成本
1800万元
-损益调整
300万元
-其他权益变动
200万元 经查：投资成本1800万元均为现金出资。 针对此类问题：
（1）调增应纳税所得额450万元。 （2）先调增应纳税所得额1200万元。
涉及投资转让:
转让所得=1000万元（收入）-1800万元（计税基础）=-800万元。
转让当期没有其他投资收益和转让所得，因此该转让损失当期不能扣除。 因此共应调增应纳税所得额1650万元。
（向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除） 十
三、公允价值变动损益
财税【2007】80号文件规定：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债、以及投资性房地产等，持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 一般情况下：
计税基础=会计成本+购入时已到付息期但尚未领取的利息（或购入时已宣告但尚未发放的现金股利）+交易费用
例如：企业通过证券交易所购买上市公司股票，2007年4月购买价款1000万元，2007年12月31日收盘价1200万元，在2008年2月以700万元卖出（相关税费略） 企业已经做出如下会计处理： 2007年4月购买时
借：交易性金融资产-成本10000，000
贷：银行存款10000，000 2007年12月31日确认公允价值变动时： 借:交易性金融资产-公允价值变动 2000，000
贷：公允价值变动损益2000，000 同时：借：公允价值变动损益2000，000
贷：本年利润2000，000
年末要调减应纳税所得额200万元。
2008年2月转让交易性金融资产时： 借：银行存款7000000
投资收益5000000
贷：交易性金融资产-成本10000000
-公允价值变动2000000
同时：借：本年利润5000，000
贷：投资收益5000，000 2008年税收上确认处置损失为300万元。调增应纳税所得额200万元。 十
四、清算所得
企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。 参考：企业所得税法实施条例注释。
企业清算所得＝企业的全部资产可变现价值或者交易价格－资产净值－清算费用－相关税费
注意：这里的资产净值与税法实施条例第74条规定不同。74条规定：指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
某居民企业因经营不善，已严重亏损多年，于2008年6月底被法院宣布破产，实施破产清算。经过清算后，账面存货和固定资产变现收入1850万元，变现时收取各类债权实际收到150万元，没有收到债权损失50万元；清算资产盘盈50万元全部变现50万元，无法偿还的债务50万元，，发生清理费用40万元，计算该企业清算时应缴纳的企业所得税额？ 清算前企业资产负债表如下： 企业的全部资产可变现价值=（1850账面固定资产存货变现+150实收应收款项+50盘盈资产变现）-（100+180+100+200-50无法偿还的债务）=1520万元；
资产净值=资产总额-全部债务=1500资产总值-（100+180+100+200)所有债务=920万元； 企业清算所得＝企业的全部资产可变现价值或者交易价格－资产净值－清算费用－相关税费
=1520-920-40=560万元。
二、扣除检查应注意的问题
1、超限额扣除。属于税法规定与会计规定不一致，调整应纳所得额，不用调账。
2、重复扣除。
3、会计差错。要调整账务。
4、提前或滞后扣除费用。
5、税法与会计规定不一致。 关于扣除主要问题举例
一、工资薪金扣除。会计上在“应付职工薪酬”科目核算。关键是合理的判定。
重要文件：国税函【2009】3号《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》
二、职工福利费扣除。会计上在“应付职工薪酬”科目核算。
重要文件：国税函【2009】3号《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》
国税函【2008】264号《国家税务总局关于做好2007年企业所得税汇算清缴工作的补充通知》规定，企业发生的职工福利费，首先应当冲减以前年度的结余金额，不足部分才能在当期所得税前扣除
三、工会经费、职工教育费
工会经费。会计上在“应付职工薪酬”科目核算。 不超过工资总额2%，强调实际支付。
教育经费。会计上在“应付职工薪酬”科目核算。
不超过工资总额2.5%，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。产生递延所得税资产。
对期初余额的处理：2008年实际发生的职工教育经费，超过工资薪金总额的2.5%部分冲减期初余额。
有关文件：
财建【2006】317号（用途）
特殊规定：职工教育经费的税前扣除比率，国务院财政、税务主管部门有特殊规定的，从其规定。
财税【2008】1号：支出的培训费全额扣除
《国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（财税【2006】88号）
对当年提取并实际使用的才可以扣除。超支部分允许向以后年度结转扣除。 例如：2009年6月检查发现：
2008年，应付工资账户，全年贷方发生额15000，000元，借方发生额10000，000元。
应付福利费贷方期初余额1200，000元，借方发生额2100，000元。期末贷方余额为0元。
工会经费借方发生额180，000元，附有工会组织的专用收据。 职工教育经费借方发生额为500，000元。 分析：
应付工资借方发生额10000000元，允许税前扣除，应调增应纳税所得额15000000-10000000=5000，000元；
应付福利费，税前扣除限额10000000×14%=1400000元，企业期初贷方有余额1200000元。企业当年发生2100000元，超过期初贷方余额900000元，应届定为当年的福利费支出，同时其小于福利费扣除限额1400000元，因此允许扣除的福利费支出为900，000元。
工会经费，税前扣除限额=10000000×2%=200000元，企业上交了180000元，没有超过限额，可以全额扣除。
职工教育经费，税前允许扣除=10000000×2.5%=250000元，企业实际发生500000元，应调增应纳税所得额=500000-250000=250000元，余额在以后年度结转扣除。形成递延所得税资产。
产生应纳税暂时差异，应确认递延所得税资产250000×25%=62500元 借：递延所得税资产62500
贷：以前年度损益调整62500
四、业务招待费扣除。会计中在管理费用中核算。
税法规定：实施条例43条规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
注意1：销售（营业收入）包括税法中的视同销售收入。申报表-收入明细表中， “销售（营业）收入合计”：金额为本表第2＋13行。本行数据作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支出扣除限额的计算基数。第2行营业收入，包括主营业务收入和其他业务收入，第13行视同销售收入，包括（1）非货币性交易视同销售收入、（2）货物、财产、劳务视同销售收入、（3）其他视同销售收入。
其中，营业收入中：让渡资产使用权收入，指让渡无形资产（商标权、专利权、专有技术使用权、版权、专营权）而取得的使用费收入以及租赁业务为基本业务的出租固定资产、无形资产、投资性房地产在营业收入中核算取得的租金收入。 注意2：
先计算扣除限额。实际发生数×60%与限额比，取小者作为可以扣除数。 计算出可以扣除的金额后，用实际发生的业务招待费-可以扣除数=调增数。
？销售（营业）收入是企业申报表中收入，还是经调整会计差错后的收入呢？？？ ：调整后的销售（营业）收入数！ 例如：
2008年“管理费用—业务招待费”累计发生额150000元，全部计入营业成本，经查，年末申报企业所得税时未作任何调整。
另：基本资料中给定的营业收入总额1000万元。 参考答案：
业务招待费扣除限额=1000万元×0.5%=5万元 业务招待费扣除数=15万元×60%=9万元>5万元 实际允许扣除的业务招待费=5万元
应当调整应纳税所得额=15万—5=10万元
五、广告宣传费
会计上在销售费用中核算。
税法规定企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。产生递延所得税。
注意：销售（营业）收入包括税法中的视同销售收入。
销售（营业）收入是企业申报表中收入，还是经调整会计差错后的收入呢？同样是后者！ 注意广告宣传费与非广告性赞助支出的区别，后者不允许扣除。
广告性质 的赞助支出作为业务宣传费。非法广告和宣传费用不得扣除！
六、公益性捐赠扣除
会计处理：在“营业外支出”科目中核算
税法规定：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。 重要文件：财税[2008]160号
年度利润＞0！
首先是否属于公益性捐赠。计算扣除限额，比较。注意2008年可以全额扣除的公益性捐赠。分别是：向四川地震灾区公益性捐赠可以全额扣除。文件：财税[2008]104号
这里的利润是申报表中的利润，还是经本次检查调整账务后的利润的？调整后的！ 2008年5月26日：47号凭证 凭证摘要：向汶川地震灾区捐款 会计分录：
借：营业外支出—公益救济捐赠
500，000
贷：银行存款
500，000 原始凭证：
南方市民政局收款收据一张，表明款项500000元。 转账支票存根一张，票面金额为500，000元。 核查备注：
核查企业“营业外支出”账，累计发生捐赠支出600，000元，其中公益捐赠为500，000元，非公益捐赠为100，000元。
核查，企业的所有捐赠支出均在税前扣除，未作税前扣除调整。 参考答案：
向四川地震灾区捐款可以全额扣除。 非公益捐赠10万元不得在税前扣除。
应调增应纳税所得额=10万元=100，000元
七、产品质量保证金
会计上提取的质量保证金税前不能扣除，税法与会计有差异。 借：销售费用-产品质量保证
500，000
贷：预计负债-产品质量保证500，000 应调增应纳税所得500，000元。
八、研究开发费加计扣除
内部研究开发费用的会计处理：
通过设置“研发支出”科目来核算，下设“费用化支出”和“资本化支出”两个明细科目。
账务处理如下：
（1） 发生研发支出：
借：研发支出——费用化支出
——资本化支出
贷：原材料
应付职工薪酬
银行存款
（2）该专利技术已经达到预定用途：
借：管理费用
无形资产
贷：研发支出——费用化支出
——资本化支出
实施条例规定：企业所得税法第三十条第
（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
注意：擅自扩大列支范围
文件：国税发〔2008〕116号
例：2008年管理费用-研究开发费全年借方发生额7000，000元；管理费用-无形资产摊销800，000元（此项摊销费用为开发新产品形成无形资产的部分） 分析：新产品新工艺的研究开发费允许加计扣除，应调减应纳税所得额7000000×50%=3500，000元。
新产品新工艺的研究开发费形成资产的，摊销额允许加计扣除，调减应纳税所得额=800000×50%=400，000元。
九、借款费用
税法规定：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。 相关文件：财税〔2007〕80号
因此税法与会计规定一致了。必须掌握《借款费用准则》关于利息资本化的基本知识。 会计中在财务费用或在建工程中核算 借款利息资本化金额的确定
在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：
（一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款利息资本化的基本分录为：
借：在建工程
银行存款（应收利息）
贷：应付利息
例如：检查2008年，财务费用-利息全年借方发生额1375000元。共两笔工行借款。借款合同1显示，向工商银行借款，2008年3月1日，借款10000000元用于生产经营，借款期限1年，年利率为4.5%；借款合同2显示，3月1日借款20000000元，购置设备A，（该设备5月31日投入使用），借款期限5年，年利率6%，每年年末付息。
税务处理：生产经营借款利息=10000000×4.5=375，000元，允许税前扣除。 设备借款利息=20000000×6%×106%×10/12=1000000元，其中3月-5月的利息应计入固定资产价值，予以资本化，不允许税前扣除。调增应纳税所得20000000×6%×3/12=300，000元。
同时，固定资产计税成本增加300，000元。
折旧少扣除300000/10×7/12=17500元。应调减应纳税所得额17500元。
十、利息费用
会计上在财务费用中核算
税法规定：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；
（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
注意：
1、利息费用是按照占用的月份计算的。
2、如果没有明确给定金融企业利率，可能隐含在向金融企业借款的利息与本金、时间中了。
3、如果存在向关联企业借款，存在资本弱化问题，要特别纳税调整。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
相关文件：财税〔2008〕121号 2008年3月3日：20号凭证
凭证摘要：向大中华集团借款 会计分录：
借：银行存款
1200，000
贷：长期借款
1200，000 原始凭证：
银行进账单一张，表明款项收到，存入银行
借款合同一份，合同内容为：向本公司第一大股东（控股60%）借款120万元，借款期限为1年，借款利率为10%。借款日为3月1日。 核查备注：
核查公司“财务费用”账，全年共累计支付利息120000元。 核查公司“管理费用”账，该合同未计算印花税。 核查公司“股本”总账，公司股本总额为100万元。 核查商业银行同期银行贷款利率，为8%。
另基本情况中给定相关内容：公司注册资本为200万元，大中华集团为控股大股东，控股比例60%，其余为自然人股东。公司会计核算自2007年起执行新《企业会计准则》 正确答案应为：
公司股本100万元，从大中华集团接受的权益性投资为100×60%=60万元。从大中华集团接受的债权性投资超过60×2=120万元的利息支出不得税前扣除。该单位实际从大中华公司接受债权性投资(借款)120万元，没有超过该比例。可以扣除的利息费用=1200000×8%×10／12=80000元。
超过规定扣除标准的利息费用=120000-80000=40000元，应调增应纳税所得额40000元。 注意：向非金融机构借款合同，不属于税法列举的应税合同！ 十
一、租金支出的扣除问题
企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。 例：2008年4月9日，记帐凭证3号会计分录：
借：管理费用-租赁费240000
贷：银行存款240000 租赁合同说明，以经营租赁方式租入设备一台，租赁期2年，一次性支付租金。
分析：经营租赁方式租入固定资产，要按照租赁期分期扣除。调增应纳税所得额=240000-240000/2/12×9=150000元。 十
二、长期待摊费的扣除问题 重点关注固定资产大修费。固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；修理后固定资产的使用年限延长2年以上。该项支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。 例如：2008年4月3号凭证： 借：管理费用-修理费720000
贷：银行存款
720000 经查，对已使用的A设备发生的修理费，该设备取得时计税基础1200000元，剩余折旧年限为2年，估计维修后还可以延长使用3年。
分析：符合大修理支出的标准，应属于长期待摊费用，应在尚可使用年限内摊销，调增应纳税所得额=720000-720000/5/12×8=624000元。 十
三、上交的管理费扣除问题
会计上计入“管理费用”科目。税法第四十九条 ：企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。 重要文件：国税发〔2008〕86号 十
四、应当资本化的支出费用化。
常见问题：购入固定资产等，以修理费、配件名义一次扣除。将基建、福利等部门耗用的料工费直接计入生产成本等以及对外投资发出的货物，直接计入成本、费用。 主要表现形式：
借：管理费用（购入固定资产以配件修理列账等）
财务费用（应资本化的利息支出费用化）
贷：银行存款等
涉及账务调整和纳税调整，应当将一次性计入当期费用扣除数减去固定资产的可以在当期扣除的折旧、摊销额后的余额，调增应纳税所得额。 借：固定资产、无形资产等
贷：累计折旧（累计摊销）
以前年度损益调整（差额）
例如：12月11日购入传真机1台，对方开具增值税普通发票一张，发票注明价税合计金额为1500元。
借：低值易耗品-传真机 1500 贷：库存现金
1500 借：管理费用-办公用品1500
贷：低值易耗品-传真机1500 分析：根据固定资产会计准则，应为固定资产，会计处理不正确： 应调增应纳税所得额1500元。
如果是以前月份，还应扣除相应的折旧。3年? 十
五、开办费扣除
2008年以后，按照税法与会计一致理解，会计上计入管理费用，在开始生产经营的当月一次计入管理费用。 税法上应该一次扣除，不再作为长期待摊费用摊销了。 十
六、资产折旧、摊销。
常见问题：
1、固定资产折旧、无形资产摊销年限短于税法规定年限，
2、多提折旧摊销未调整。
3、计提折旧范围不准确。
4、固定资产折旧计算方法及分配不准确。
5、固定资产处置所得未并入应纳税所得。
不用调账，调整应纳税所得额。加速折旧固定资产不符合。 注意：折旧的期间、年限、计税基础与会计价值不同。暂时性差异的处理，递延所得税处理。 十
七、财产损失
企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。
企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。 总局13号令
常见问题：虚列财产损失，已做损失处理的资产，又部分或全部收回时，未作纳税调整。 例如：2月10日45号凭证
摘要：收回欠款分录： 借：银行存款75000 贷：应付职工薪酬-福利费75000 后附凭证：说明1张，证明收回以前年度已经核销的坏账，该坏账共10万元，已经在2006年做坏账损失处理。本次经业务员当面催收，收到7.5万元。
问题分析：收回已做坏账处理的债权应当计入应税收入-其他收入处理。该单位计入应付福利费处理，属于少列收入。
计算分析：调增应纳税所得额75000元。
账务调整：
借：应付职工薪酬-福利费75000 贷：以前年度损益调整
75000 十
八、费用没有按照规定核算，提前或滞后列支。
1、补提以前年度的费用、税金直接税前扣除。 会计上属于会计差错处理。税收上也按照此处理。
例如：2008年1月10日：6号凭证
凭证摘要：补提2007年职工效益奖 会计分录：
借：管理费用——其他
32，000 贷：应付职工薪酬—工资—提取
32000 原始凭证：《07年职工效益奖发放表》，显示全公司计55人领取职工效益奖，累计32000元。 参考答案：（1）6号凭证补提2007年效益奖32000元，不得税前扣除，应调增应纳税所得额。（2）应追缴个人所得税
2、将下年度的费用在本年扣除。
例如：2008年10月25日：165号凭证
凭证摘要：付财产保险费 会计分录：
借：管理费用—保险费
150，000
贷：银行存款
150，000 原始附件：保险公司专用收据，标明财产保险费15万元；银行转帐支票一张，支出金额15万元。保险合同一份，标明2009年财产保险（具体内容略） 核查备注：未缴纳印花税。 参考答案：存在问题：企业支付下一年度保险费列入当年管理费用，减少当年应纳税所得额，签订保险合同未纳印花税。
（1）调增企业所得税应纳税所得额150 000元。 （2）应补纳印花税=150 000×1‰=150 十
九、查获的所得额弥补以前年度亏损。
属程序性规定仍然有效。
文件：国税函【2009】55号文件。 二
十、不得扣除的的支出。
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
（二）企业所得税税款；
（三）税收滞纳金；
（四）罚金、罚款和被没收财物的损失； 例8月31日124号凭证
摘要：付罚款分录： 借：管理费用50000
贷：银行存款50000 后附凭证：区工商局罚款收据1张，金额5万元。 问题分析：行政罚款不能扣除
计算分析：应调增应纳税所得额50000元。 账务调整：不用调账。
（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；
（六）赞助支出； 例如：2月18日99号凭证
摘要：付市书法协会借：营业外支出30000贷：银行存款30000后附凭证：市书法协会收款收据1张，收顺达公司赞助款3万元。 问题分析：赞助支出税法不允许扣除。 计算分析：应调增应纳税所得额30000元。 账务调整：不用调整。
（七）未经核定的准备金支出；
《企业所得税法》第十条规定，未经核定的准备金支出，在计算应纳税所得额时不得扣除。
坏账准备金余额
1、企业在以前年度按税法规定进行纳税调增的坏账准备金，由企业提供证明材料，可减少企业坏账准备金余额。
2、2008年及以后年度冲回的坏账准备金，并入应纳税所得额。
3、2008年及以后年度发生的坏账损失，应冲减坏账准备金余额；冲减不足的，在税前扣除。
4、2008年增提的坏账准备，作纳税调增。
例如：2008年“应收帐款” 帐年初借方余额为800万元，年末余额设为0，“坏账准备”年初余额6万，包含了2万元以前已经调增所得额的部分（如果企业提供证明材料，可减少企业坏账准备金余额，则余额为4万元），
1、2008年坏账准备年末余额会计上应为0，应冲回6万元，则6万元会计上冲减资产减值损失，增加利润6万元，不用调整；如果企业能证明，则计入所得的是4万元。
2、假如2008年发生坏账损失7万元，应冲减年初坏账准备6万元（如果能证明，减4万元），余额1万元（能证明的按3万元）作为当期损失申报扣除。 如果年末应收账款余额为2000万，假如坏账准备年末余额应为会计估计为13万，会计上增提的7万元，应调增应纳税所得额。
（八）与取得收入无关的其他支出：
包括：与取得收入无关的担保支出、承担关联企业利息、个人所得税、贿赂支出等 11月30日257号凭证
摘要：支付利息分录： 借：财务费用20000
贷：银行存款20000 后附凭证：
A、担保协议一份，为大华服装厂提供贷款担保。
B、情况说明1份：因大华服装厂亏损倒闭，而由顺达公司承担贷款利息20000元。 问题分析：担保支出属于与生产经营无关费用，不能扣除。 借额调整：应调增应纳税所得额20000元。
账务调整：不用调账 二十
一、按计划成本计价的检查
例：经查某企业年末“材料成本差异”科目贷方余额为24万元，无借方发生额。1—12月制造部门耗用各种材料450万元（其他部门未领用），库存材料期初160万元，期末150万元，期末在产品、库存产品、已出售产品成本分别为200万元、300万元、500万元。 分析：材料成本差异结转不正确。 材料成本差异：
本年购进材料＝450万元＋150万元－160万元＝440万元；
材料成本差异率＝24万元÷（440万元＋160万元）×100%＝－4%； 本年应分摊差异＝450万元×－4%＝－18万元；
在产品应分摊差异=18万元÷（200＋300＋500）万元×200万元＝－3.6万元
库存商品应分摊差异=18万元÷（200＋300＋500）万元×400万元＝－5.4万元
已销产品应分摊差异＝18万元÷（200＋300＋500）万元×500万元＝－9万元 借：材料成本差异180000 贷：生产成本36000 库存商品54000 以前年度损益调整 90000 二十
二、多转完工产品成本纳税调整金额的确认 对查出的多转完工产品成本，不能直接调增当期利润和应纳税所得额，与多转发出材料成本一样，亦应视其对利润的影响程度而定。如确知该批产品已全部销售，且多转完工产品成本对以后各期完工产品成本和销售成本影响不多大的，可全额调增应纳税所得额；如确知该批产品未销售，不影响当期利润，只调整生产成本与库存商品余额；如前两种情况都不易确定，应按以下方法调整利润及库存商品金额：
分摊率= 多转完工产品成本/(库存商品期末余额+本期销售产品成本)×100% 应调增应纳税所得额=本期已销产品成本×分摊率
二十三、纳税人确认预计负债，少计的债务重组收益未申报纳税
例如：某稽查局对A公司2008年纳税情况进行检查，通过账簿审查和询问有关人员得知，2008年7月1日与B公司发生了债务重组业务。稽查人员调取债务重组合同进行审查，2008年1月1日A公司因向B公司购进材料签发了一张期限为6个月、票面金额为70200元、年利率为4％、到期还本付息的商业承兑汇票。2008年7月1日由于A公司财务困难，无法偿还票据本息，经双方协定，进行债务重组：（1）免除积欠利息；（2）将剩余债务的偿还期限延长至2008年12月31日，并且如果A公司2008年盈利，延长期间按2％收取利息；如果A公司2008年亏损，延长期间则不加收利息。 稽查人员采用抽查法审核债务重组的记账凭证： 借：应付票据
71604
贷：预计负债
702（70200×2％/2）
营业外收入—债务重组利得
702
应付账款
70200 审核A公司2008年企业所得税申报表，债务重组收益按702元申报纳税。 分析：按照税法规定A公司应确认债务重组收益为1404元（71604- 70200），应调增应纳税所得额702元。
二十四、关于国税发【2000】118号、国税发【2000】119号、国税发【2003】45号文件。
1、应税改组（纳税、公允计价）
一般或通常情况下，应当按照转让、置换、被合并、被分立资产的公允价值转让（销售）相关资产，计算相关资产转让、置换、被合并、被分立资产的转让所得，依法缴纳企业所得税。 相应的，按照公允价值（评估价）确认有关取得资产的计税价值。
2、免税改组条件：（1）整体资产置换中：补价/换入总资产公允价值
（2）整体资产转让、企业合并、企业分立中：非股权支付额/支付股权票面价值
待遇（1）置换双方、转让方、被合并方、被分立方都不确认资产转让所得，不计算企业所得税。
（2）取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。
当期应确认的所得=补价（非股权支付额）×总增值／总资产评估价
（3）除整体资产转让改组，接受企业取得的转让企业的资产的成本，可以按评估确认价值确定外，其他方式下均按照原账面净值为基础确认资产的入账价值。
事实上免税改组并不是免税，而是递延纳税的概念，主要考虑交易没有产生足够的现金流量，来缴纳评估增值产生的企业所得税，而税收的制定不能影响改组的正常进行。这是国际通行的做法。
例：某稽查局对甲企业2008年度纳税情况进行税务检查，稽查人员采用询问、审核法发现甲企业于2008年2月以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换。经检查双方签订的合同，核实甲企业整体实物资产的账面净值为540万元，市场公允价值为600万元；乙企业整体实物资产的账面净值为420万元，市场公允价值为480万元，乙企业需要补给甲企业现金120万元。稽查人员经对该企业所得税纳税申报表的复核发现甲企业对此项整体资产置换业务未在2008年申报纳税。 分析：甲企业以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换，甲企业收到补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例为20％（120÷600×100％），不高于25％，按照国税发〔2000〕118号文规定，甲企业不确认资产转让的所得，不缴纳企业所得税，即甲企业公允价值600万元与资产账面净值540万元之间的差额不需要缴纳所得税。
由于甲企业收到了乙企业支付的120万元补价，按照国税发〔2003〕45号文规定，取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。因此，要计算取得补价的甲企业所转让或处置资产中包含的与补价相对应的增值，确认为当期应纳税所得。甲企业资产的账面净值540万元，公允价值为600万元，增值60万元，补价相对应的所得为：60÷600×120＝12（万元）。甲企业应将12万元作为当期资产置换所得申报纳税。
甲企业该项整体资产置换应补缴的所得税＝12×25％＝3（万元） 二十
五、被合并方未按税法规定确认所得，偷逃企业所得税 相关文件：国税发【2000】119号
因此该类涉税问题的具体表现形式为：
1.故意混淆应税合并与免税合并的界限，应税合并业务不确认资产的转让（处置）所得，少交企业所得税；
2.符合免税合并条件时，与非股权支付额相对应的增值不申报缴纳企业所得税。
例如：世纪公司与中天公司新设合并为集团公司，合并前世纪公司资产的公允价值10000万元，资产净值9000万元，负债4000万元，允许弥补亏损是900万元，企业所得税税率是15%；中天公司的公允价值8000万元，资产净值是7500万元，负债4000万元，允许弥补的亏损是300万元，企业所得税税率为15%。 问：
1、两公司合并后，若当年集团公司盈利1000万元，则集团公司的应纳税所得额是多少？
2、企业合并后，集团公司资产未来在税前可以扣除折旧或摊销数额是多少？ 某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×(被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值)。
集团公司本年度可以弥补世纪公司亏损的所得额=1000×6000/（6000+4000）=600万元。可弥补600万。
集团公司本年度可以弥补中天公司亏损的所得额=1000×4000/（6000+4000）=400万元。 可弥补300万。 共可弥补900万元。
免税改组，按照原账面价值确定资产成本。为9000+7500=16500万元。
例如：某稽查局对A公司的2008年的纳税情况进行检查，稽查人员审查公司会计报表附注了解到该公司发生了企业合并业务。采用审核法对A公司提供的企业合并合同协议的相关条款进行审核，得知B公司于2008年1月3日以增发股票和支付存款方式吸收合并A公司，按照会计准则规定认定为非同一控制下的企业合并，合并后A公司仍具有法人资格。 稽查人员对专业资产评估机构出具的《资产评估报告书》进行审核，有关数据资料如下： B公司为吸收合并增发股票3000万股（每股面值1元、市价3元），支付银行存款900万元。 稽查人员抽查A公司企业合并业务的有关记账凭证和企业所得税纳税申报表的有关报表项目，企业合并业务未确认转让所得申报纳税。 分析：（1）A公司被B公司吸收合并后仍具有法人资格，仍旧为独立的企业所得税纳税义务人，向公司所在地的主管税务机关申报纳税。
（2）非股份支付额的比例＝900/3000×1×100％＝30％>20％，为应税合并业务。A公司按税法规定应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。 （3）A公司全部资产转让所得为450万元〔（6400＋2500）－（6000＋2450）〕，应补缴企业所得税112.5万元（450×25％）。
二十六、多计股息红利收入，少计股权投资转让所得
相关文件：国税发【2000】118号、国税函【2004】390号 【问题描述】
1．转让持股95％以下（不含）长期股权投资，虚计股息红利收入，少计股权投资转让所得； 2．转让持股95％以上的长期股权投资及因被投资方清算收回长期股权投资，多计股息红利收入，少计股权投资转让所得。
二十六、税收抵免问题
税法24条、条例80条
例如中国居民企业A拥有设在甲国的B企业50%的有表决权的股份，08年A企业本部取得应纳税所得额2000万元，收到B企业分回股息90万元（预提所得税税率10%),A企业适用所得税税率25%，B企业本部实现应纳税所得额500万元，已按照20%税率缴纳了所得税，08年A企业应纳企业所得税（）万元？按照企业所得税法计算的抵免限额为（）万元？ 2008年A企业应纳企业所得税：
A企业应缴纳的预提税90÷（1-10）×10%=10 A企业分回股息所承担的所得税税额=500×20%×100/(500×（1-20%））=25 A企业还原后所得=100+25=125 抵免限额=125×25%=31.25 A企业在甲国共纳税款10+25=35＞抵免限额31.25 A企业2008年应纳税额=（2000+125）×25%-31.25=500 第四部分 考试技巧及注意事项
（一）、计划统筹时间：当拿到试卷后，应该看一看试题的分量分布，各题型的题量、分值、要求 ，在一道题目上花费过多的时间是不值得的，即使做对了，也是得不偿失的。要合理的分配时间。
（二）、读准题目，弄清题意：注意仔细审题，一定要看清楚题目问的是什么。一些人拿到题目就开始做题，迫不及待，这样容易答非所问。
对于选择题，分单选题和多选题，必须将选择题题干读完，弄清楚问什么，条件是什么，备选答案是什么，注意迷糊信息的干扰。
对于判断题，要注意逐句逐字读一遍，有时特别绝对的描述是有问题的的。学习较好的要相信自己的第一判断，反之亦然。
对于改错题，要正确找到错误的字句，按要求改正。 对于综合理论题和计算题，不可能有充足的时间细细将题目分析得很透彻，可以先将题目浏览一遍，将重点信息形成印象，然后结合题目设问的要求快速确定答题思路，再按要求答题。防止花费了很多时间，再从头开始。
注意考题涉及的年度（2008年2007年？）、地区（城市、县城？），对应相应的税收规定。
（一）选择题（1）、运用排除法。如果不能一眼看出答案，应首先排除明显荒诞、拙劣或不正确的答案。一般来说，对于选择题，尤其是单选题，基干项（设问项）与正确的选择答案几乎直接摘自于指定教材或法规，其余的备选项要靠命题者自己去设计，即使高明的命题专家，有时为了凑数，所写出的备选答案也有可能一眼就可看出是错误的答案。尽可能排除一些选择项，就可以提高选对答案而得分的几率。
（2）、运用猜测法。如果你不知道确切的答案，也不要放弃，要充分利用所学知识去猜测。因为单选题不存在倒扣分，所以不能放弃任何题目。对于需要复杂计算的单选题，如果实在不会或没时间，建议选后两个选项。 （3）、运用比较法。直接把各项选择答案加以比较，并分析它们之间的不同点，集中考虑正确答案和错误答案的关键所在。
（二）判断题和判断改错题。
(1)命题中含有绝对概念的词，这道题很可能是错的。 (2)命题中含有相对概念的词，这道题很可能是对的。 (3)只要试题有一处错，该题就全错。
(4)酌情猜测。实在无法确定答案的，建议选择“X”。
（三）案例分析题，要找准题眼，分别分析解答。建议宁多勿缺，切勿空白太多。
（四）计算分析题，计算与分析题答题的一般技巧如下：
(l)详细阅读试题。对于计算与分析题，建议你阅读两遍。经验表明，这样做是值得的。一方面，准确理解题意，不致于忙中出错；另一方面，你还可能从试题中获取解题信息。
(2)问什么答什么。不需要计算与本题要求无关的问题，计算多了，难免出错。如果因为这样的错误而被扣分岂不很可惜吗?
(3)注意解题步骤。计算与分析题每题所占的分数一般较多，判卷时，多数题是按步给分。 (4)尽量写出计算公式。在评分标准中，是否写出计算公式是很不一样的。有时评分标准中可能只要求列出算式，计算出正确答案即可，但有一点可以理解：如果算式正确，结果无误，是否有计算公式可能无关紧要；但要是你算式正确，只是由于代入的有关数字有误而导致结果不对，是否有计算公式就变得有关系了。因为写出了计算公式，判卷人认为你知道该如何做，怎么会不酌情给分呢?
（五）模拟查账实务题，应该是考试中分值较大的题了。要读通基本资料和答题要求。检查所属时间、单位性质、行业、注册地点、主要业务、关联企业等内容都要注意。答题要求分析计算，调整所得额，还是否要求调整账务？ 如果既涉及凭证，又涉及报表和明细账的：
⑴建议从凭证检查开始，然后再对照情况说明、会计报表和纳税申报表、账簿资料进行检查。 ⑵建议在对某一凭证或资料进行检查时，将涉及各税种的有关问题全部说明。
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