个人所得税

2020-03-01 21:40:28 来源：范文大全收藏下载本文

第二章个人所得税法

学习目标：通过本章学习应了解个人所得税的概念及产生与发展；掌握个人所得税法的基本内容，熟练应用个人所得税的计算；理解个人所得税的征纳管理。

本章重点内容：纳税人身份判定、应税所得项目、税率、不同税目的费用扣除标准、应纳税额计算、减免税优惠、境外所得税额扣除、纳税办法。

本章难点问题：费用扣除中有关\"次\"的规定、应纳所得额确定、应纳税额计算中的一些特殊问题等。

第一节纳税义务人

税法规定中国公民、个体工商业户以及在中国有所得的外籍人员（包括无国籍人员）和港澳台同胞，为个人所得税的纳税义务人。由于他们各自承担的纳税义务不同，又将其按照住所和居住时间两个标准，划分为居民纳税人和非居民纳税人。

一、居民纳税人

1、居民纳税人的条件（只要具备其中1个条件即为居民纳税人）

（1）在中国境内有住所的个人。

这里“住所”指因户籍、家庭、经济利益关系，而在中国境内习惯性居住的个人。“习惯性居住”是指个人因学习、工作、探亲等原因消除之后，没有理由在其他地方继续居留时，所要回到的地方，而不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。

（2）在中国境内无住所但居住时间满1年的个人。

这里“居住满1年”是指在一个纳税年度内（即公历1月1日至12月31日），在中国境内居住满365日的个人。在计算居住天数时，对临时离境应视同在华居住，不扣减其在华居住的天数。\"临时离境\"是指在一个纳税年度内，一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。

2、居民纳税人种类：

（1）在中国境内定居的中国公民和外国侨民；

（2）从公历1月1日至12月31日，居住在中国境内的外籍人员、华侨、港澳台同胞

3、居民纳税人的纳税义务

居民纳税人负有无限纳税义务，应就其来源于中国境内和境外任何地方的应税所得，在中国境内缴纳个人所得税。

二、非居民纳税人

非居民纳税人是指不符合居民纳税人判定条件的纳税义务人，具体包括两类；

1、在中国境内无住所，又不居住的外籍人员、华侨、港澳台同胞；

2、在中国境内无住所，而且在一个纳税年度内，在中国境内居住不满1年的外籍人员、港澳台同胞。

非居民纳税人负有有限纳税义务，即仅就其来源于中国境内的所得向中国缴纳个人所得税。

三、所得来源地的确定

１、工资、薪金所得：任职受雇单位所在地

２、生产经营所得：生产经营活动实现地

３、劳务报酬所得：实际提供劳务的地点

４、不动产转让所得：不动产所在地；动产转让所得：实现转让的地点

５、财产租赁所得：出租财产的使用地

６、利息、股息、红利所得：支付方所在地

７、特许权使用费所得：特许权的使用地

第二节应税所得项目

1、工资、薪金所得

2、个体工商户的生产、经营所得；

个人独资企业、合伙企业生产经营所得参照个体工商户的生产经营所得项目对投资人或合伙人征税。

3、对企事业单位的承包经营、承租经营所得；（有两种情形）

4、劳务报酬所得（指个人独立从事各种非雇佣劳务取得的所得）；注意与工资薪金所得区分开来

5、稿酬所得（指个人作品以图书、报刊形式出版、发表取得的所得）；

6、特许权使用费所得；

7、利息、股息、红利所得（国债和国家发行的金融债券利息除外）；

8、财产租赁所得；

9、财产转让所得；

10、偶然所得（个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性所得）；

11、经国务院财政部门确定征税的其他所得。

第三节、税率

个人所得税依照所得项目的不同，分别确定了三种类别的所得税税率，它们是：

一、七级超额累进税率：适用于工资、薪金所得，税率以月应纳税所得额不同确定为5%～45%。（税率表略）

二、五级超额累进税率：适用于个体户生产经营所得和承包经营、承租经营所得这两个应税项目，税率以年应纳税所得额不同确定为5%～35%（税率表略）

需要特别注意的是，对承包经营、承租经营所得的适用税率，按照承包、承租合同（协议）不同，又具体分为两种情况：

1、承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同（协议）规定取得一定所得，其他收入上交的，其所得按工资、薪金所得项目适用九级超额累进税率征税；

2、承包、承租人按合同（协议）的规定只向发包、出租方交纳一定费用后，企业经营成果归其所有的（即对经营成果拥有所有权），按五级超额累进税率征税。

三、20%的比例税率：适用于以“次”计算应纳税额的其它八项所得项目。但在具体运用时，有的项目有加征规定，有的项目有减征规定，因而还要加以区别：

1、劳务报酬所得：适用20%比例税率，但对劳务报酬所得一次收入畸高的，有加成征收，具体规定如下表：（举例）

2、稿酬所得：适用20%的比例税率，但可按应纳税额减征30%，故实际征收率14%。

3、其它六项所得均按20%比例税率，它们是：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得。

第四节应纳税所得额的规定

个人所得税应税项目不同，取得某项所得所需费用也不同，因此需分项计算各项目应税所得额，以某项应税收入减去税法规定的该项费用减除标准后的余额为该项所得税的计税依据。

一、各项费用减除标准

1、工资、薪金所得，以每月收入额减除费用3500元或4800元后的余额，为应纳税所得额。

2、个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额为应纳税所得额。

3、对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。所说的“纳税年度收入总额”，是指纳税人按承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；所说的“必要费用”是指按月减除2000元，全年可减除24000元。(举例两种情形予以说明)

 个人所得税税率表（工资、薪金所得适用）

 级数每月应纳税所得额税率(%) 速算扣除数：

 1，全月应纳税额不超过1500元的，税率为3%，速算扣除数0；

 2，全月应纳税额超过1500元至4500元的部分，税率为10%。速算扣除数105元；  3，全月应纳税额超过4500元至9000元的部分，税率为20%。速算扣除数555元；  4，全月应纳税额超过9000元至35000元的部分，税率为25%，速算扣除数1005元；  5，全月应纳税额超过35000元至55000元的部分，税率为30%，速算扣除数2755元；  6，全月应纳税额超过55000元至80000元的部分，税率为35%。速算扣除数5505元；  7，全月应纳税额超过80000的部分，税率为45%。速算扣除数13505元。

 注：本表所称全月应纳税所得额是指依照本法的规定，以每月收入额减除费用叁仟元伍佰元后（外籍人员按肆仟捌佰元）的余额或者减除附加减除费用后的余额。

4、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。

5、财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。所说\"合理费用\"是指卖出财产时按规定支付的有关费用。

6、利息、股息、红利所得、偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额，没有费用扣除问题。

二、附加减除费用的范围和标准

附加减除费用只是针对应税项目中的工资、薪金所得作出的特殊规定，其目的是不因征收个人所得税而加重外籍人员和境外工作的中国公民的税收负担。

1、适用附加减除费用的纳税人可归纳为以下三类：

（1）在中国境内企、事业单位、国家机关、社会团体工作取得工资、薪金所得的外籍人员；

（2）在中国境内企、事业单位、国家机关、社会团体工作取得工资、薪金所得的华侨、港澳台同胞。

（3）在中国境外任职或受雇取得工资、薪金所得的中国公民；

2、附加减除费用的标准

上述适用范围内的人员每月工资、薪金所得减除4800元。

三、每次收入的确定

个人所得税中有七个应税所得项目的明确规定按次计算征税，即每次收入都可以减除定额或定率的费用的标准，以其余额计算应纳税额。如何准确划分\"次\"，对于维护纳税人合法权益，避免税收漏洞都十分重要。为此，税法按不同应税项目作出如下具体规定：

1、劳务报酬所得，根据不同劳务项目的特点，分别规定为：

（1）只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。

（2）属于同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。不能以每天取得的收入为一次。

2、稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次，具体可分为：

（1）同一作品再版取得的所得，应视为另一次稿酬所得计征个人所得税；

（2）同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或者先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得征税，即连载作为一次，出版作为另一次；

（3）同一作品在报刊上连载取得收入的，以连载完成后取得的所有收入合并为一次计征个人所得税；

（4）同一作品在出版和发表时，以预付稿酬或分次支付稿酬等形式取得稿酬收入，应合并计算为一次；

（5）同一作品出版、发表后，因添加印数而追加稿酬的，应与以前出版、发表时取得的稿酬合并计算为一次，计征个人所得税。

3、特许权使用费所得，以某项使用权的一次转让所取得的收入为一次。如果该次转让取得的收入是分笔支付的，则应将各笔收入相加为一次的收入，计征个人所得税。

4、财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。

5、利息、股息、红利所得。以支付利息、红利时取得的收入为一次。

6、偶然所得以每次收入为一次。

7、其他所得以每次收入为一次。

四、应纳税所得额的其他规定

1、个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠（即前面提过的公益救济性捐赠），捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可从其应纳税所得额中扣除。

2、个人的所得用于资助的，可以全额在下月（工资、薪金所得）或下次（按次计征的所得）或当年（按年计征的所得）计征个人所得税时，从应纳税所得额中扣除，不足抵扣的，不得结转抵扣。

3、个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。

第五节应纳税额计算

一、应纳税额计算的一般方法

应纳税额=应纳税所得额×税率

针对不同的应税所得项目，其应纳税额计算公式分别为：

1、工资、薪金所得(教材有误)

应纳税额=（每月收入额-2000或4800元）×适用税率-速算扣除数

2、个体工商户的生产、经营所得

应纳税额=（全年收入总额- 成本费用及损失）×适用税率-速算扣除数

对个人独资企业和合伙企业生产经营所得个人所得税有两种计算办法。

（1）查账征税：

有关扣除项目及标准参见教材，特别注意：投资者的投资回报不得在税前扣除，但投资者的个人生计费可参照工资、薪金所得“费用扣除标准确定”；企业从业人员工资支出可以税前据实扣除。

（2）核定征收：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率

应纳所得额=收入总额×应税所得率=成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率

3、对企事业单位承包经营、承租经营所得：

应纳税额=（承包经营利润-上交费用-2000×该年度实际承包承租经营月份数）×适用税率-速算扣除数

4、劳务报酬所得

（1）每次收入不足4000元的：应纳税额=（每次收入额-800）×20%

（2）每次收入在4000元以上的：应纳税额=每次收入×（1-20%）×20%

（3）每次收入的应纳所得额超过20000元的：

应纳税额=每次收入×（1-20%）×适用税率-速算扣除数

5、稿酬所得：

（1）每次收入不足4000元的：应纳税额=（每次收入-800）×20%×（1-30%）

（2）每次收入在4000元以上的：应纳税额=每次收入×（1-20%）×20%×（1-30%）

6、特许权使用费所得、财产租赁所得（注意财产租赁的收入额中还有法定税费和修缮费用准予从中扣除，教材案例有误）

（1）每次收入不足4000元的：应纳税额=（每次收入-800）×20%

（2）每次收入在4000元以上的：应纳税额=每次收入×（1-20%）×20%

7、财产转让所得（在纳税人不能准确提供房产原值和有关税费凭证时可核定征收个人所得税）

应纳税额=（收入总额-财产原值-合理费用）×20%

8、利息、股息、红利所得，偶然所得，其他所得：

应纳税额=每次收入额×20%

二、应纳税额计算中的特殊问题

1、对在中国境内有住所的个人（居民纳税人）一次取得年奖金或年终加薪、劳动分红（以下简称奖金，不包括按月支付的奖金）的计税问题。（结合教材第205页）

（1）个人取得的上述奖金，不能平均分摊于各月，而应单独作为一个月的工资、薪金所得，在取得的当月计算纳税。

（2）由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因而该奖金原则上不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税额。如果纳税人取得奖金当月的工资、薪金所得不足2000元的，可将奖金收入减除\"当月工资与2000元的差额\"后的余额作为应纳税所得额，并据以计算应纳税额。

2、在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得工资、薪金所得的征税问题：

（1）在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，只由雇佣单位一方在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。

（2）对外商投资企业、外国企业和外国驻华机构发放给中方工作人员的工资、薪金所得，应全额征税,\"全额\"是指扣除2000元费用后的余额。但对可提供有效合同或者有关凭证，能够证明其工资、薪金所得的一部分按照有关规定上交派遣（介绍）单位的，可扣除其实上交的部分，按其余额计征个人所得税。

3、不满一个月的工资、薪金所得

在中国境内无住所的个人，凡在中国境内居住不满一个月并仅就不满一个月期间的工资、薪金所得申报纳税的，均应按全月工资、薪金所得为依据计算实际应纳税额。其计算公式为：

应纳税额＝（当月工资应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月实际在中国境内的天数÷当月天数

如果属于上述情况的个人取得的是日工资、薪金，应以日工资、薪金乘以当月天数换成月工资、薪金后，再按上述公式计算应纳税额。

４、特定行业职工取得的工资、薪金所得

对采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业的职工取得的工资、薪金所得，可按月预缴，年度终了后30日内，合计其全年工资、薪金所得，再按12个月平均计算实际应纳的税款，多退少补。用公式表示为：

应纳所得税额＝［（全年工资薪金收入÷12－费用扣除标准）×适用税率－速算扣除数］×12

５、雇主为其雇员负担个人工资薪金所得税税款

在实践中，如雇主支付给纳税人的报酬为不含税的净所得，纳税人的应纳税额已由雇主代其缴纳，此时应将纳税人的不含税收入换算为含税收入先计算应纳税所得额，然后再据以计算应纳税额。

（１）雇主全额为雇员负担税款的，应将雇员取得的工资、薪金所得换算成应纳税所得额后，计算单位应代为缴纳的个人所得税税款。计算公式为：

应纳税所得额=（不含税收入额-费用扣除标准-速算扣除数）÷（1-税率）

①

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

②

公式①中的税率，是指不含税所得按不含税级距对应的税率；公式②对应的税率，是指应纳税所得额按含税级距对应的税率（见案例7-14）

（2）雇主为其雇员负担部分税款的，可分为定额负担部分税款和定律负担部分税款两种情况。

①雇主为其雇员定额负担部分税款

应纳税所得额=雇员取得的工资+雇主代雇员负担的税款-费用扣除标准

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

②雇主为其雇员负担一定比例的工资应纳的税款或者负担一定比例的实际应纳税款

应纳税所得额=（未含雇主负担的税款的收入额-费用扣除标准-速算扣除数×负担比例）÷（1-税率×负担比例）

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

６、在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得的征税问题，应注意以下几个方面的内容：

（1）这类纳税人可能是居民纳税人，也可能是非居民纳税人，这要取决于在中国的居住时间，对其工资薪金征税时首先要加以区分。

（2）对工资薪金所得的来源地，必须明确的是：不论工资薪金由境内或境外企业或个人雇主支付，只要是个人实际在中国境内工作期间取得的，均属于来源于中国境内的所得。个人实际在中国境外工作期间取得的，均属于来源于中国境外的所得。也就是说所得来源地的判定标准是纳税人实际工作地，而不是所得支付地。境内所得和境外所得均有境内支付和境外支付的问题。

（3）对上述个人的工薪所得征税有税收优惠：

①对在境内无住所，但在一个纳税年度在境内连续或累计居住超过90日（或在税收协定期间连续或累计居住超过183日，即半年）的非居民纳税人，其境内所得由境外雇主支付并不由该雇主在中国境内的机构场所负担的部分，免予征税。

②对在境内无住所，但居住1年以上，不满5年的居民纳税人，经主管税务机关批准其境外所得可以只就由中国境内公司、企业和其他组织或个人支付的部分缴纳个人所得税；境外支付的部分免予纳税。

7、关于企业经营者试行年薪制后征收个人所得税问题：

对试行年薪制的企业经营者取得的工资、薪金所得应纳税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征，即企业经营者按月领取的基本收入，在减除2000元费用后，按适用税率计算应纳税额并预缴，年终领取效益收入后，合计其全年基本收入和效益收入，再按12个月平均计算实际应纳的税款，其计算公式是：

应纳税额=［（全年基本收入和效益收入÷12-费用扣除标准）×税率-速算扣除数］×12

应补缴个人所得税税额=应纳税额-已预缴税额

8、一人兼有多项应税所得（见教材第208页案例7-15）

纳税人同时取得两项或两项以上应税所得时，除按税法规定应同项合并计税的外，其他应税项目应就其所得分项分别计算纳税。

税法规定应通向合并计算的应税所得有：工资、薪金所得，个体工商户的生产经营所得，对企事业单位的承包、承租经营所得等。

纳税人兼有不同项目劳务报酬所得时，应分别减除费用，计算缴纳个人所得税。

9、两个以上的纳税人共同取得同一项所得的计税问题

两个以上纳税人共同取得同一项所得的（如几个人共同完成一部著作而取得的稿酬所得），可以对每个人分得的收入分别减除费用，并计算各自应纳的税款。

10、失业保险费（金）征税问题

个人按规定比例实际缴付的失业保险费，不计入当期工资、薪金收入；个人领取的失业保险金，免予征收个人所得税。

11、国有企业职工因解除劳动合同取得一次性补偿收入征税问题

上述收入在当地上一年企业职工年平均工资3倍以内部分免税；超过部分应计算征收个人所得税。

第六节税收优惠

一、免纳个人所得税的项目有：

1、省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。

2、国债和国家发行的金融债券利息。（储蓄存款利息1999年11月1日起取消免税规定）

3、按照国家统一规定发给的补贴、津贴。

4、福利费、抚恤金、救济金。

5、保险赔款。

6、军人的转业费、复员费。

7、按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。

8、依照我国有关法律规定应予以免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得。

9、中国政府参加的国际公约以及签订的协议中规定免税的所得。

10、符合规定的见义勇为奖金。

11、企业和个人按省级以上人民政府规定比例提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免征个人所得税；但超过规定比例缴付的部分不予免税。

12、个人取得的教育储蓄存款利息所得、国务院财政部门确定的其他专项储蓄存款或储蓄性专项基金存款的利息所得，免征个人所得税。

13、经国务院财政部门批准免税的所得。

二、经批准减征个人所得税的项目有：

1、残疾、孤老人员和烈属所得。

2、因严重自然灾害造成重大损失的。

3、其他经国务院财政部门批准减税的。

三、暂免征收个人所得税的项目主要有：

1、外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。

2、外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。

3、外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。

4、个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。

5、个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费。

6、个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭生活用房取得的所得。

第七节境外所得的税额扣除

个人所得税的居民纳税人，从中国境外取得的所得已在境外缴纳的个人所得税，准予从应纳税额中扣除，但扣除额不得超过该纳税人境外所得依我国税法规定计算的应纳税额。这一限额扣除的原则与企业所得税中相关的内容一致，具体操作步骤如下：（结合教材第209页案例7-17）

一、计算扣除限额

由于我国个人所得税对不同性质所得分别规定了不同的费用减除标准和税率，因此境外已纳税款的扣除限额应采\"分国分项\"的计算方法，即区别不同国家或地区和不同应税项目，依照我国税法规定的费用减除标准和适用税率计算应纳税额；同一国家或者地区内不同应税项目，依照我国税法计算的应纳税额之和，为该国家或地区的扣除限额。这与企业所得税计算扣除限额采用的\"分国不分项\"方法要区别开。

二、运用扣除限额

以纳税人在境外某一国家或地区实际已经缴纳的个人所得税额与计算出的扣除限额相比较，低于扣除限额的应在中国补缴其差额部分；超过扣除限额的，其超过的部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除。但是可以在以后纳税年度的该国家或地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过5年。

另外还有两个需要注意的问题是：

第

一、纳税人依照税法的规定申请扣除已在境外缴纳的个人所得税税额时，应当提供境外税务机关填发的完税凭证原件，复印件不行。

第二，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应纳税额。

第八节纳税办法

个人所得税的纳税办法，有自行申报和代扣代缴两种。

一、自行申报办法（适用范围、纳税期限、地点与方式）

(一)年所得12万元以上的；

(二)从中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得的；

(三)从中国境外取得所得的；